Формальная проверка

Тема 2. Методическое обеспечение контроля.
1. Характеристика
контроля.
приемов
и
способов
документального
Документальный контроль заключается в проверке различного рода
первичных документов, регистров и отчетности бухгалтерского,
оперативного, статистического и налогового учетов, конструкторскотехнологической и нормативно-плановой документации, а также других
документальных носителей экономической информации.
Его цель – выявление правильности, достоверности, законности и
экономической
целесообразности
документально
отраженных
хозяйственных операций.
В зависимости от целей контроля и состояния бухгалтерского учета в
организации для оценки совершенных хозяйственных операций
применяются различные по содержанию приемы документального
контроля. К приемам и способам документального контроля
относятся:
 формальная проверка;
 арифметическая проверка;
 экономическая проверка;
 юридическая (нормативно-правовая) проверка;
 логическая проверка;
 встречная проверка;
 прием обратного счета;
 составление балансов движения материальных ценностей;
 анализ корреспонденции счетов бухгалтерского учета;
 тестирование;
 сравнение.
Формальная проверка – это проверка соблюдения типовых и
установленных в организации форм первичных учетных документов,
последовательности, полноты и правильности заполнения в них
реквизитов, наличия соответствующих подписей в документах и т.п. В
соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 15 марта 2011
г. № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных
документов» (в редакции Указа от 21.06.2012 г. №) и Законом Республики
Беларусь от 18 октября 1994 г. № 3321-XII «О бухгалтерском учете и
отчетности» (в редакции Закона Республики Беларусь от 26.12.2007 г. №
302-З) факт совершения хозяйственной операции подтверждается
первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который
составляется ответственным исполнителем совместно с другими
участниками операции.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они
составлены по типовым формам, утвержденным Министерством финансов
Республики Беларусь (для Национального банка Республики Беларусь,
банков – Национальным банком Республики Беларусь), по формам,
утвержденным республиканскими органами государственного управления,
подчиненными
Совету
Министров
Республики
Беларусь,
осуществляющими методологическое руководство бухгалтерским учетом
и отчетностью организаций соответствующих отраслей экономики. При
отсутствии утвержденных типовых форм (форм) или недостатке
содержащейся в них информации организация принимает к учету
самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные
документы, которые должны содержать следующие обязательные
реквизиты:
 наименование, номер документа, дату и место его составления;
 содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее
измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных
показателях;
 должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной
операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные
подписи.
В зависимости от характера хозяйственных операций и системы
обработки данных в первичные учетные документы могут включаться
дополнительные реквизиты.
Перечень типовых форм первичных документов определен
постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 2011
г. № 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» (в
редакции постановления Совмина от 30.09.2011 г. № 1306). Им
утверждены 9 типовых форм первичных учетных документов. Согласно
данному постановлению Минфин Республики Беларусь утверждает формы
следующих первичных документов: ТТН, ТН, ПКО, РКО, акт о приемепередаче ОС, акт о приеме-передаче НА. Министерство архитектуры и
строительства Республики Беларусь утверждает акт сдачи-приемки
выполненных строительных и иных специальных монтажных работ, акт о
передаче не завершенного строительство объекта, акт о передаче затрат,
произведенных при создании инженерной и (или) транспортной
инфраструктуры.
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных
документов, должен быть согласован с главным бухгалтером и утвержден
руководителем организации.
Ревизор проверяет наличие указанного перечня. Далее ревизор
проверяет полноту документального отражения хозяйственных операций,
имея в виду, что первичный учетный документ должен быть составлен в
момент совершения операции, а если это не представляется возможным, –
непосредственно после ее совершения. Ревизор должен знать, что
документы, которыми оформляются хозяйственные операции, связанные с
поступлением или выплатой денежных средств, подписываются
руководителем
организации
и
главным
бухгалтером
или
уполномоченными ими на то лицами.
Ревизор должен знать, что в первичных учетных документах стирание
записей и неоговоренные исправления не допускаются. Неправильные
записи в первичных учетных документах исправляются путем их
зачеркивания и надписи правильных. При этом в ряде документов все
исправления должны быть подтверждены подписями ответственных лиц,
лиц, подписавших его впервые, и скреплены печатью. Внесение
исправлений в кассовые и банковские документы не допускается.
Арифметическая проверка – проверка правильности указанных в
документах цен, наценок, скидок, произведенных арифметических
вычислений (например, определение стоимости как произведения
количества на цену), подсчетов промежуточных и итоговых сумм и т.д.
Экономическая проверка – проверка, цель которой состоит в
определении
экономической
целесообразности
осуществленных
хозяйственных операций. Например, проверка целесообразности
внедрения нового оборудования, консервирования производственных
мощностей, продажи определенного имущества, сдачи его в аренду и т.п.
Юридическая (нормативно-правовая) проверка – проверка, при
проведении которой определяется соответствие отраженных в документах
финансовых и хозяйственных операций нормативно-правовым актам,
действующим в Республике Беларусь.
Логическая проверка предполагает логическую взаимоувязанную
оценку нескольких финансово-хозяйственных операций. Она позволяет
выяснить, имела ли место определенная операция в указанном в
документах объеме, в результате выявляются факты завышения
себестоимости продукции, приписки в объеме изготовленной продукции,
выполненных работ и т.п. Например, отраженны в ТТН данные о массе
товара сопоставляются с грузоподъемностью автомобиля, на котором
перевозился данный товар, а также данными соответствующего путевого
листа.
Встречная проверка представляет собой сравнение первичных
документов и произведенных на их основе учетных записей проверяемой
организации с аналогичными или взаимосвязанными данными у других
субъектов хозяйствования, с которыми проверяемая организация имеет
хозяйственные связи. При совершении хозяйственных операций
первичные учетные документы в ряде случаев составляется в нескольких
экземплярах (ТТН, акт о приеме-передаче ОС, акт выполненных работ и
т.д.). Кроме того, например, при оприходовании товаров должны
составляться внутренние документы материально ответственных лиц
(например, приходный ордер). Проверяется наличие таких документов. В
результате определяется достоверность совершенных операций, т.к.
контролируется содержание одних и тех же документов, находящихся в
разных организациях. Встречная проверка позволяет выяснить случаи
полного или частичного неоприходования активов, наличие бестоварных
операций и т.п.
Прием обратного счета – применяется для контроля обоснованности
формирования величины материальных затрат в себестоимости продукции.
Ревизор сравнивает количество материалов, которое должно было быть
списано на выпуск продукции по нормам, с фактическим расходом, в
результате выявляются отклонения. Прием позволяет установить случаи
необоснованного списания материалов, выпуска неучтенной продукции,
наличия неучтенного брака продукции.
Составление балансов движения материальных ценностей, как
прием контроля, основан на проверке количественных данных о движении
однородных активов в межинвентаризационный период. Его сущность
состоит в том, что поступление отдельных видов имущества за
межинвентаризационный период вместе с остатками этого имущества на
начало периода сопоставляются с его расходом за анализируемый период и
остатками по документам инвентаризации на момент проверки.
Применяется формула балансовой увязки: остаток материальных активов
на начало периода + приход этих активов за период = расходу
материальных активов за период + остаток материальных активов на конец
периода. Превышение расхода, например, материалов и их остатка на
момент инвентаризации над их поступлением с учетом остатков на начало
периода может быть результатом выписки бестоварных расходных
документов или реализации не оприходованного имущества.
Анализ
корреспонденции
счетов
бухгалтерского
учета
предполагает сопоставление записей в учетных регистрах с первичными
документами, на основании которых они составлены, а также данных
учетных регистров с показателями отчетности. Прием позволяет
установить неверную корреспонденцию счетов; несоответствие записей в
учетных регистрах первичным документам в части объема совершенных
операций; неотражение ряда первичных документов в учетных регистрах
или, наоборот, составление учетных записей, которые не подтверждены
оправдательными документами; составление по одному и тому же
документу повторных учетных записей; несоответствие учетных записей в
регистрах с данными в Главной книге и т.п.
Тестирование заключается в получении ответов по заранее
подготовленному списку вопросов об отдельных аспектах финансовой и
производственно-хозяйственной деятельности проверяемой организации.
В результате респонденты заполняют анкету или тест.
Сравнение – сопоставление данных бухгалтерского и налогового
учета с данными бухгалтерской и налоговой отчетности, а также данных
бухгалтерского учета с данными оперативного учета, данных
бухгалтерского, оперативного, кадрового и производственного учетов с
данными статистической отчетности и т.п.
2. Характеристика приемов и способов фактического контроля.
К приемам и способам фактического контроля относятся:
 инвентаризация;
 осмотр;
 обследование;
 контрольная закупка;
 контрольный запуск сырья и материалов в производство;
 выпуск контрольной партии продукции;
 контрольное испытание оборудования;
 контрольный обмер;
 лабораторный анализ;
 экспертная оценка;
 хронометраж;
 опрос.
Инвентаризация. В соответствии с Законом Республики Беларусь «О
бухгалтерском учете и отчетности» для обеспечения достоверности
данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации
обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств, в ходе
которой проверяются и документально подтверждаются наличие,
состояние и стоимость активов и обязательств.
Инвентаризация – это один из элементов метода бухгалтерского учета
и метод фактического контроля, осуществляемый путем фактической
проверки наличия и состояния имущества и реальности обязательств
организации.
Порядок проведения инвентаризации (количество инвентаризаций в
отчетном году, сроки их проведения, перечень активов и обязательств,
проверяемых при каждой из них, и т.д.) определяется руководителем
организации.
Инвентаризация имущества и обязательств проводится в соответствии
с постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30
ноября 2007 г. № 180 «Об утверждении Инструкции по инвентаризации
активов и обязательств и признании утратившим силу нормативного
правового акта Министерства финансов Республики Беларусь» (в редакции
постановления Минфина Республики Беларусь от 22 апреля 2010 г. № 50).
К инвентаризируемым активам относятся:
 долгосрочные активы (основные средства, нематериальные
активы, доходные вложения в материальные активы, вложения в
долгосрочные активы (в том числе незавершенное строительство),
долгосрочные финансовые вложения, прочие долгосрочные активы);
 краткосрочные активы (сырье и материалы, незавершенное
производство и полуфабрикаты, расходы на реализацию, готовая
продукция и товары для реализации, товары отгруженные);
 дебиторская задолженность;
 денежные средства;
 краткосрочные финансовые вложения;
 прочие краткосрочные активы.
К инвентаризируемым обязательствам организации относятся:
 долгосрочные кредиты и займы;
 краткосрочные кредиты и займы;
 кредиторская задолженность.
В ходе инвентаризации документально подтверждаются наличие,
состояние и оценка активов и обязательств (в том числе неучтенных)
путем:
1) сопоставления с данными бухгалтерского учета;
2) выявления активов и обязательств, частично потерявших свое
первоначальное назначение (потребительские свойства) и устаревших
морально;
3) выявления сверхнормативных и неиспользуемых активов и
обязательств с целью их учета и последующей реализации или списания;
4) проверки обязательств с целью правильного формирования
доходов и расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов, а
также достоверности сумм дебиторской и кредиторской задолженности и
др.;
5) проверки образования и использования источников собственных
средств, средств целевого финансирования и др.
Инвентаризация проводится:
1. обязательно в случаях, установленных Законом Республики
Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности». К случаям,
предусмотренным Законом, относятся передача активов государственного
унитарного предприятия в аренду, их купле-продаже; реорганизация или
ликвидация организации; перед составлением годовой бухгалтерской
отчетности; смена руководителя организации и (или) материально
ответственных лиц; выявление фактов хищения и (или) порчи активов;
возникновение непреодолимой силы, то есть чрезвычайных и
непредотвратимых при данных условиях обстоятельств;
2. по решению руководителя организации;
3. по решению контролирующих (надзорных) органов или
ревизионной группы в ходе проведения проверки в порядке,
установленном законодательством;
4. при коллективной (бригадной) материальной ответственности, в
случае смены руководителя (бригадира), выбытии из коллектива (бригады)
более пятидесяти процентов его членов, а также по требованию одного или
нескольких членов коллектива (бригады);
5. в иных случаях, установленных законодательством.
Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия
активов с данными бухгалтерского учета регулируются в следующем
порядке:
1. излишки активов принимаются к бухгалтерскому учету, при этом
производится их оценка либо самой организацией или с привлечением
специализированных организаций или экспертов;
2. недостача активов и (или) их порча в пределах норм естественной
убыли в соответствии с решением руководителя организации списывается
в коммерческой организации на затраты по видам деятельности;
3. недостача активов, произошедшая сверх норм естественной убыли,
в соответствии с решением руководителя организации покрывается за счет
виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во
взыскании с них, убытки от недостачи активов и (или) их порчи в
соответствии с решением руководителя организации списываются в
коммерческой организации на расходы по текущей деятельности или на
прочие расходы.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и
отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по
годовой инвентаризации – в годовой бухгалтерской отчетности.
Осмотр – непосредственное изучение:
во-первых, определенных объектов учета, выполняющих в
хозяйственной системе те или иные функции (денежные средства, ценные
бумаги);
во-вторых, состояния зданий цехов, складов, территории и т.п.;
в-третьих, условий хранения материальных активов, состояние
контрольно-кассовых аппаратов и т.д.
В результате осмотра устанавливается соблюдение или несоблюдение
технических норм организации производства, соблюдение техники
безопасности, условий выпуска и хранения продукции, степень
обеспечения сохранности имущества организации и т.п. Кроме того,
полученная при осмотре информация сопоставляется с содержанием
хозяйственных
договоров,
счетов,
сертификатов
собственного
производства продукции и сертификатов качества продукции и т.д.
Обследование – контрольная процедура, осуществляемая вместе с
осмотром, она углубляет осмотр. В процессе обследования изучается
конструкторско-технологическая и нормативно-плановая документация,
оправдательные документы, берутся объяснения от ответственных лиц.
Более подробно изучается организация кассового и складского хозяйства,
территория организации, оборудование складов, цехов, офисов всеми
необходимыми устройствами (вентиляцией, пожарной и охранной
сигнализацией и т.п.), проверяется наличие и исправность оборудования,
исследуется детально технологический процесс изготовления продукция,
соблюдение условий производства, хранения и отпуска продукции,
изучается состояние пропускной системы, режима вывоза и ввоза
материалов и готовой продукции и др.
Контрольная закупка – закупка должностными лицами
контролирующих
органов
товарно-материальных
ценностей
у
проверяемой организации с целью проверки соблюдения условий и правил
продажи и отпуска продукции покупателям. Результаты контрольной
закупки оформляются актом по установленной форме. Контрольная
закупка призвана способствовать выявлению и документальной фиксации
фактов обмана покупателей, нарушения продавцами правил торговли,
продажи товаров ненадлежащего качества и с нарушением сроков
реализации и т.д. Эффективность контрольной закупки как приема
фактического контроля заключается в том, что в отличие от осмотра и
обследования, проверяемый субъект хозяйствования не знает о
проводимом контрольном мероприятии и соответственно ведет себя
обычным образом, преднамеренно не улучшает условия и результаты
деятельности перед представителями контролирующих органов.
Выпуск контрольной партии продукции – выпуск контрольной
партии продукции по инициативе контролирующих органов без
предварительного сообщения цели такого выпуска. Его цель – установить
соблюдение технических и технологических условий производства
продукции, обоснованности списания материальных ресурсов, начисления
заработной платы и т.п. Выпуск контрольной партии продукции
производится в обычных условиях производства, но под наблюдением
должностных лиц проверяющей организации или экспертов. Данный
комплексный прием может включать в себя такие приемы, как
контрольный запуск сырья и материалов в производство и контрольное
испытание оборудования, которые могут применяться и самостоятельно.
Контрольный запуск сырья и материалов в производство
применяется для установления величины фактического расхода сырья и
материалов для изготовления единицы готовой продукции, выполнения
единицы работ или услуг. После получения готовой продукции экспертом
или проверяющим составляется акт о фактическом расходе сырья и
материалов на изготовление одной единицы готовой продукции, работ,
услуг. С помощью данного приема уточняются нормы расхода материалов
и усиливается контроль за фактическим расходом материальных ресурсов,
выявляются недостатки в нормировании и технологии производства, а
также выявляются факты несоблюдения качества продукции и другие
аналогичные нарушения. Кроме того выявляются факты списания сырья и
материалов по завышенным нормам либо замены дорогостоящего сырья
более дешевым без отражения в первичных документах и другие
аналогичные нарушения.
Контрольное испытание оборудования назначают при выявлении
несоответствия продукции или ее элементов требованиям безопасности, в
случае поступления рекламаций от покупателей, а также для оценки
производительности и состояния оборудования. Проверяется соответствие
фактического состояния объекта учетным данным и информации
технического характера (паспортам, условиям эксплуатации и др.). По
результатам могут быть приняты решения об уценке оборудования, его
списанию, модернизации, ремонту и т.п.
Контрольный обмер применяется для определения объема
выполненных работ с целью проверки обоснованности предъявленных к
оплате документов по строительным, ремонтным, монтажным, проектным
и другим работам. В ходе проверки определяется качество выполненных
работ, правильность начисления заработной платы, расчетов с
подрядчиками за выполненные работы. Для проведения обмера
выполненных работ создается комиссия с обязательным привлечением
соответствующих специалистов. Комиссия определяет объем фактически
выполненных работ, составляется акт. Контрольный обмер используется
для контроля правильности списания израсходованных материалов и
начисления заработной платы, а также оплаты подрядчикам, а также для
выявления приписок в объеме выполненных работ.
Лабораторный анализ применяется для определения качественных
свойств материалов, сырья, товаров, готовой продукции с целью
установления, соблюдает ли предприятие стандарты в области качества
произведенной продукции, госты и технические условия, каков процент
бракованной продукции, какие причины вызвали брак и отступление от
технологического процесса изготовления продукции.
Экспертная оценка представляет собой прием фактического
контроля,
основанный
на
проведении
квалифицированными
специалистами в различных областях знаний проверки действительных
объемов и качества выполненных работ, обоснованности норм расхода
материальных ресурсов, начисления заработной платы и выхода готовой
продукции, норм естественной убыли при хранении и транспортировке
материальных ценностей, соблюдения технологии изготовления
продукции, соответствия производимой продукции действующим гостам,
стандартам и техническим условиям. Проверяется качество проектносметной, технологической и другой технической документации,
нормативно-плановой
документации,
установление
подлинности
должностных и материально ответственных лиц в первичных документах и
т.п. Экспертизе могут подвергаться выполненные сторонними
организациями и лицами проекты, документация, бизнес-планы,
строительные, ремонтные и другие работы, а также бухгалтерские
документы, отчетность, договоры. В качестве эксперта может выступать
специалист проверяемой организации, независимый специалист или
независимая специализированная организация.
Хронометраж используется для определения обоснованности норм
выработки и расценок оплаты труда. В течение смены ревизор или
инженер по нормированию труда фиксирует производственные операции и
перерывы между ними, сколько времени требуется нескольким
работникам одной профессии и квалификации для выполнения
подготовительных и основных производственных операций, выводятся
средние показатели, которые сравниваются с установленными нормами,
делаются выводы и вносятся изменения в нормы времени на выполнение
соответствующих операций и в расчет трудоемкости изготовления
изделий, выполнения работ или услуг.
Опрос предполагает фактическую проверку объектов контроля путем
опроса
соответствующих
лиц,
располагающими
определенной
информацией об этих объектах. Эта процедура используется на начальной
стадии проверки, когда проверяющий знакомится с проверяемым объектом
и планирует проверку. Когда опрашиваемые лица отвечают письменно,
заполняя предложенную анкету или тест, то опрос видоизменяется в
тестирование, становясь приемом документального контроля.