"Российский налоговый курьер", 2008, N 20

"Российский налоговый курьер", 2008, N 20
КАССА ОБОСОБЛЕННЫХ ПОДРАЗДЕЛЕНИЙ:
ПОРЯДОК ВЕДЕНИЯ И ДОКУМЕНТООБОРОТ
Особый порядок ведения кассовых операций для фирм, имеющих обособленные
подразделения, законодательством РФ не установлен. Иногда выполнить требования,
предъявляемые к наличным расчетам, если головной офис организации территориально удален
от филиалов, невозможно. В статье приведены практические рекомендации по организации
документооборота в таких фирмах.
Многие организации торговли и общественного питания, а также аптеки имеют в своем
составе обособленные подразделения, представляющие собой сеть магазинов, киосков,
ресторанов, кафе, закусочных, аптек и т.д. Такие торговые точки работают с покупателями
(клиентами) за наличный расчет или с применением пластиковых карт. Как правильно
организовать учет кассовых операций?
Обязательные требования к ведению кассовых операций
Нормативными документами, регулирующими наличное денежное обращение в Российской
Федерации и определяющими порядок ведения кассовых операций, являются:
- Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением
Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40 (далее - Порядок ведения кассовых
операций);
- Положение Банка России от 05.01.1998 N 14-П "О правилах организации наличного
денежного обращения на территории Российской Федерации" (далее - Правила денежного
обращения);
- Указание Банка России от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов
наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица
или кассу индивидуального предпринимателя".
Вопрос об особенностях ведения кассовых операций организациями, имеющими
обособленные подразделения, на сегодняшний день не разъяснен. Поэтому в таких организациях
нередко возникают проблемы с отражением операций в кассовой книге, нумерацией кассовых
ордеров и установлением лимита кассы. Тем не менее правильно организовав документооборот,
можно решить проблемы и избежать штрафов при проверках.
Примечание. Выбранные организацией способы ведения бухгалтерского учета применяют
все филиалы, представительства и иные подразделения организации (в том числе выделенные на
отдельный баланс) независимо от места нахождения (п. 10 ПБУ 1/98).
В обособленном подразделении, как и в самой организации, все хозяйственные операции
оформляются первичными документами. Это установлено в ст. 9 Федерального закона от
21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). Причем документооборот
должен быть организован в соответствии с требованиями действующего законодательства и
принятой в организации учетной политикой. В п. 3 ст. 5 Закона N 129-ФЗ сказано, что организации,
руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными
актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют учетную политику
исходя из структуры, сферы бизнеса и других особенностей деятельности.
Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории
России, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране
нахождения иностранной организации, если они не противоречат Международным стандартам
финансовой отчетности (п. 4 ПБУ 1/98). В составе бухгалтерской учетной политики утверждаются
также правила документооборота и технология обработки учетной информации.
Таким образом, порядок ведения кассовых документов, в том числе кассовой книги,
закрепляется в учетной политике организации, имеющей обособленные подразделения, с учетом
специфики ее деятельности.
Кассовая книга
Поступления и выдача наличных денег в компаниях учитываются в кассовой книге (форма N
КО-4) <1>. Данное требование установлено в п. 22 Порядка ведения кассовых операций. В
кассовой книге фиксируются суммы наличных денежных средств, ежедневно принимаемые и
выдаваемые организацией, и остаток наличных денег в кассе на начало и конец дня.
Кассовую книгу должны вести все организации, в том числе применяющие такие
специальные режимы налогообложения, как ЕСХН, УСН и ЕНВД (п. 3 Порядка ведения кассовых
операций).
-------------------------------<1> Унифицированные формы первичных документов по учету кассовых операций N N КО-1,
КО-2, КО-3, КО-4 и КО-5 утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.
Примечание. Вносить в кассовую книгу записи по операциям в территориально удаленном
обособленном подразделении в момент их осуществления кассир данной организации не сможет.
Организация ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована,
прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью, количество листов в ней
обязательно заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера этой организации (п. 23
Порядка ведения кассовых операций). Для организаций, имеющих обособленные подразделения,
никаких исключений законодательством РФ не предусмотрено. Кассовая книга у таких компаний
должна быть единой и вестись в самой организации.
В соответствии с требованиями, установленными в Порядке ведения кассовых операций,
кассир организации обязан сделать соответствующую запись в кассовой книге сразу же после
получения или выдачи денег по каждому кассовому ордеру или другому заменяющему его
документу. Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день,
выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию в качестве отчета
кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и
расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге. Очевидно, что произвести
подобные действия в ситуации, когда обособленное подразделение территориально удалено от
головной организации или находится в другом городе, очень сложно.
Рассмотрим несколько способов ведения кассовой книги организациями, имеющими
обособленные подразделения, которые наиболее часто применяются на практике.
Примечание. Косвенно правомерность этой операции подтверждается наличием строки для
информации об обособленном подразделении на титульном листе кассовой книги
унифицированной формы N КО-4.
Ведение отдельных разделов единой кассовой книги
в обособленных подразделениях
Некоторые компании кассовые операции территориально отдаленных обособленных
подразделений отражают в отдельных разделах, томах или частях единой кассовой книги. Данный
порядок документооборота нужно предусмотреть в бухгалтерской учетной политике.
В каждом обособленном подразделении открывается отдельный раздел, том или часть
единой кассовой книги, и кассир подразделения самостоятельно выписывает приходные и
расходные кассовые ордера со своей специфической нумерацией и последующим отражением их
в единой кассовой книге организации.
Разделы кассовой книги удобнее вести автоматизированным способом, то есть формировать
листы ежедневно в конце рабочего дня в виде распечаток с реквизитами, предусмотренными в
унифицированной форме N КО-4. В конце отчетного периода они брошюруются.
На титульном листе каждого раздела (тома, части) указываются наименование организации,
ее обособленного подразделения и номер раздела единой кассовой книги.
Поскольку в данном случае невозможно соблюдать сквозную нумерацию приходных и
расходных кассовых ордеров в целом по организации, целесообразно приказом руководителя
закрепить за каждым обособленным подразделением условное наименование или кодовый номер.
Соответственно, при оформлении приходных и расходных кассовых ордеров (формы N N КО-1 и
КО-2) им присваиваются дробные номера, где числитель - порядковый номер кассового ордера по
журналу регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма N КО-3), а
знаменатель - код (условное наименование) обособленного подразделения.
Примечание. Порядок присвоения номеров каждому из разделов кассовой книги следует
закрепить в учетной политике.
Пример. Головной офис ООО "УпаковкаПлюс" расположен в Москве. У организации два
обособленных подразделения, не выделенных на отдельные балансы и не имеющих расчетных
счетов. Одно из них находится в Одинцове, другое - в Твери. В соответствии с бухгалтерской
учетной политикой ООО "УпаковкаПлюс" на 2008 г. единая кассовая книга организации состоит из
трех отдельных разделов, которым присвоены коды:
- 01 - для раздела кассовой книги головной организации;
- 02 - для раздела кассовой книги обособленного подразделения в Одинцове;
- 03 - для раздела кассовой книги обособленного подразделения в Твери.
Согласно учетной политике при заполнении обособленными подразделениями организации
кассовых ордеров используются дробные номера. Их числитель - порядковый номер кассового
ордера в соответствующем обособленном подразделении, а знаменатель - код конкретного
обособленного подразделения:
- по головной организации: приходный кассовый от 08.09.2008 N 82/01, расходный кассовый
ордер от 12.09.2008 N 76/01;
- по филиалу в Одинцове: приходный кассовый номер от 04.09.2008 N 236/02, расходный
кассовый ордер от 04.09.2008 N 218/02;
- по филиалу в Твери: приходный кассовый номер от 24.09.2008 N 179/03, расходный
кассовый ордер от 26.09.2008 N 154/03.
Приказом руководителя организации необходимо установить периодичность передачи
отдельных разделов единой кассовой книги, кассовых отчетов с приходными и расходными
кассовыми документами, а также других первичных кассовых документов из обособленных
подразделений в бухгалтерию головной организации.
Примечание. Переданные в головной офис разделы (тома, части) в совокупности будут
составлять одну кассовую книгу организации. При этом организация должна обеспечить
брошюровку ежемесячно получаемых документов, соблюдая хронологию и соответствие кодам,
установленным для обособленных подразделений.
В случае когда обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс и не имеет
отдельного расчетного счета, в бухгалтерию головной организации передаются оригиналы
первичных кассовых документов и разделов (томов, частей) кассовой книги. Копии этих
документов остаются в обособленном подразделении.
Если обособленное подразделение выделено на отдельный баланс и имеет отдельный
расчетный счет, в бухгалтерию головной организации передаются копии первичных кассовых
документов и разделов (томов, частей) кассовой книги, заверенные печатью, подписями
руководителя и главного бухгалтера обособленного подразделения. Оригиналы документов
хранятся в обособленном подразделении.
По окончании отчетного периода подразделения передают в бухгалтерию головной
организации первые экземпляры разделов (томов, частей) кассовой книги для составления
сводной отчетности, а для подтверждения остатков денежных средств на местах оставляет у себя
копии.
На основании первых экземпляров кассовой книги (отчетов кассира) и приложенных к ним
кассовых документов обособленных подразделений бухгалтерия головной организации отражает
операции по движению наличных денежных средств на счетах бухучета. Причем дата операции в
учете должна соответствовать дате в кассовых документах.
Такой способ ведения кассовой книги с технической стороны удобен и головной организации,
и обособленным подразделениям. В то же время у него есть существенный недостаток:
требования Порядка ведения кассовых операций не выполняются. В соответствии со ст. 15.1 КоАП
РФ нарушение порядка работы с денежной наличностью и Порядка ведения кассовых операций
влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4000 до 5000
руб., а на организацию - от 40 000 до 50 000 руб.
Ведение отдельной кассовой книги
обособленными подразделениями
Единая кассовая книга организации позволяет сконцентрировать все кассовые операции в
одном месте. Поэтому организация сможет осуществлять надлежащий контроль за этими
операциями. Наличие территориально удаленных обособленных подразделений затрудняет такой
контроль. В связи с этим многие фирмы в нарушение требований Порядка ведения кассовых
операций составляют в каждом таком подразделении отдельную кассовую книгу. В результате
первичные документы по кассовым операциям оформляются обособленными подразделениями
отдельно от документов головной организации и имеют собственную нумерацию.
Примечание. Головной организации и каждому обособленному подразделению заранее
выдаются пронумерованные приходные и расходные кассовые ордера, за которые они
отчитываются в конце каждого месяца и на основании которых в головной фирме формируется
кассовая книга.
Как правило, такой способ организации кассовых операций применяется в отношении
обособленных подразделений, выделенных на отдельный баланс и имеющих расчетный счет. Он
наиболее оптимален с точки зрения организации бухгалтерского учета, технически удобен, но
существенно нарушает требования Порядка ведения кассовых операций.
Ведение единой кассовой книги с заранее зарезервированным
диапазоном номеров кассовых ордеров
При указанном способе ведения кассовых операций головная организация заполняет
кассовую книгу, заранее резервируя диапазоны приходных и расходных кассовых ордеров между
обособленными подразделениями. Например, бланки документов с 1-го по 200-й остаются в
головной организации, с 201-го по 400-й резервируются за одним обособленным подразделением,
с 401-го по 600-й - за следующим обособленным подразделением и т.д.
Подобный способ организации документооборота для учета кассовых операций могут
применять организации, филиальная сеть которых построена строго по территориальнопроизводственному принципу, а филиалы не реализуют продукцию, работы или услуги за
наличный расчет. Иначе говоря, при такой деятельности организации, когда возможно достаточно
точно предусмотреть количество используемых бланков, например только для выдачи заработной
платы, оплаты сырья и материалов исходя из графика поставок. Но даже для названных
организаций существует риск применения штрафных санкций за несвоевременную сдачу
неиспользованных наличных денег в кассу.
Кроме того, с технической точки зрения рассматриваемый способ не очень удобен.
Возможна ситуация, когда у одного обособленного подразделения номер кассового ордера на
раннюю дату может оказаться больше номера на более позднюю дату у другого обособленного
подразделения. Это нарушает правила сквозной нумерации в хронологическом порядке по
организации в целом (п. 21 Положения о ведении кассовых операций).
Примечание. Рекомендуем номера кассовых ордеров распределять между филиалами не
заранее, а по мере необходимости. При современных средствах связи это возможно.
Ведение в обособленных подразделениях операционной кассы
Действующее законодательство позволяет организациям, в том
обособленные подразделения, иметь так называемую операционную кассу.
числе
имеющим
Примечание. При необходимости организация вправе открывать субсчет "Операционная
касса" к счету 50. Это предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов.
В соответствии с п. 28 Порядка ведения кассовых операций главный (старший) кассир перед
началом рабочего дня выдает кассирам операционных касс авансом необходимую для расходных
операций сумму наличных денег под расписку в книге учета принятых и выданных кассиром
денежных средств (форма N КО-5). В свою очередь в конце рабочего дня кассиры операционных
касс отчитываются перед ним в получении аванса и денег, принятых по приходным документам.
Остаток наличных денег и кассовых документов по проведенным операциям сдается под расписку
(в той же книге учета принятых и выданных кассиром денег).
В данном случае приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы
до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных
кассовых документов (форма N КО-3).
Таким образом, в учетной политике организации можно предусмотреть, что основная касса
расположена по месту нахождения головной организации, а в территориально удаленных
обособленных подразделениях открываются операционные кассы. Кроме того, в учетной политике
закрепляются порядок и периодичность передачи остатков денежной наличности из операционных
касс в основную кассу головной организации (например, еженедельно).
Примечание. Расходные кассовые ордера, оформленные на платежных (расчетноплатежных) ведомостях на оплату труда и других приравненных к ней платежей, регистрируются
после выдачи (п. 21 Порядка ведения кассовых операций).
Кассир головной организации помимо кассовой книги должен вести еще и книгу учета
принятых и выданных кассиром денежных средств, которая открывается на год. Соответственно,
кассиры операционных касс обособленных подразделений обязательно ведут операционные
кассовые книги. В этих книгах они ежедневно отражают показания счетчиков контрольно-кассовой
техники на начало и конец рабочего дня, суммы выручки за день и суммы денежных средств,
сданные в кассу организации (суммы подтверждаются подписями ответственных лиц). Форму
операционной кассовой книги необходимо утвердить в качестве одного из приложений к учетной
политике, взяв за основу унифицированную форму N КО-4.
Несмотря на удобство и широкое распространение данного способа организации кассовых
операций, он не исключает риска применения к организации санкций, предусмотренных в ст. 15.1
КоАП РФ, поскольку не соответствует обязательным требованиям, установленным в Порядке
ведения кассовых операций.
Ведение единой кассы
Анализ перечисленных выше способов ведения кассовой книги, применяемых многими
компаниями, имеющими филиалы, позволяет сделать вывод: подобная организация кассовых
операций всегда будет сопряжена с риском предъявления претензий со стороны контролирующих
органов - банков и налоговых инспекций. Дело в том, что их позиция по данной проблеме
однозначна. Создание отдельных касс в удаленных обособленных подразделениях, ведение в них
отдельных кассовых книг, отдельных томов или разделов единой кассовой книги компания не
вправе обосновать положениями собственной учетной политики.
Примечание. Распорядительные документы и учетная политика организации не могут какимлибо способом изменять установленные законодательством правовые нормы и придавать им иной
смысл.
Например, нельзя изменить положение п. 23 Порядка ведения кассовых операций о
единстве кассовой книги организации, которое предназначено для предотвращения внесения
записей в кассовую книгу задним числом. Кроме того, сформировать отдельные тома или разделы
кассовой книги в одну со сквозной нумерацией страниц невозможно.
На сайте одного из региональных управлений ФНС России приведены следующие
рекомендации по решению проблемы учета кассовых операций в компании с разветвленной
филиальной сетью. Современные средства связи позволяют организовать документооборот
между головной организацией и филиалом таким образом, чтобы данные о кассовых операциях
поступали в головную организацию в момент их совершения. Не случайно в п. п. 2.4 и 2.5 Правил
денежного обращения предусмотрен перевод платежей через предприятия Госкомсвязи России.
Допускается ведение кассовой книги в виде компьютерной машинограммы (п. 25 Порядка ведения
кассовых операций).
Буква закона. Кто проверяет кассовые операции в организации
К организациям, не соблюдающим порядок ведения кассовых операций и работы с денежной
наличностью, применяются меры ответственности, предусмотренные законодательными и иными
правовыми актами РФ (п. 2.15 Правил денежного обращения). Систематически (не реже одного
раза в два года) банки проверяют:
- полноту оприходования денежной наличности, полученной в банке, и полноту сдачи денег в
кассу банка;
- выполнение согласованных с банком условий расходования наличных денежных средств,
поступающих в кассу организации;
- соблюдение предельных сумм расчетов наличными деньгами;
- соблюдение лимита остатка наличных денег в кассе организации;
- ведение кассовой книги и других кассовых документов.
По результатам проверки оформляется два или три экземпляра справки о результатах
проверки соблюдения предприятием порядка работы с денежной наличностью, которые
подписывают руководитель, главный бухгалтер организации и представитель банка. Результаты
проверки в трехдневный срок рассматриваются в банке. Затем третий экземпляр справки
передается организации, а второй остается в банке. Если были установлены факты нарушения
порядка работы с денежной наличностью, первый экземпляр справки направляется в налоговую
инспекцию по месту учета налогоплательщика для определения мер ответственности. При
отсутствии нарушений проверяющие заполняют только две справки. Таким образом, сотрудники
банков не могут составлять протоколы об административной ответственности. Налоговые органы
не вправе проводить проверки организаций по вопросам соблюдения установленных предельных
сумм расчетов наличными деньгами за товарно-материальные ценности, работы и услуги,
выполнения порядка хранения свободных денежных средств и накопления в кассе наличных денег
в пределах установленных лимитов. В то же время налоговые органы могут затронуть эти вопросы
при проверке (например, применяет ли организация ККТ).
Вместе с тем такая организация наличных расчетов имеет недостаток: внедрение данного
способа требует значительных затрат. Хотя не меньших затрат, видимо, потребуется, чтобы
каждый филиал зарегистрировать как отдельное юридическое лицо.
Лимит кассы
Правилами денежного обращения установлено, что наличные деньги, поступающие в кассы
организаций, подлежат сдаче в банк для последующего зачисления на ее расчетный счет. В
кассах хранятся наличные деньги только в пределах лимита, установленного обслуживающим
банком по согласованию с руководителем этой организации. Лимит остатка наличных денежных
средств в кассе утверждается на календарный год всем организациям, имеющим кассу и
осуществляющим наличные денежные расчеты, независимо от их организационно-правовой
формы и сферы деятельности. Для этого организации представляют в банк, осуществляющий
расчетно-кассовое обслуживание, расчет по форме N 0408020 <2>. По обоснованной просьбе
установленный организации на год лимит в течение года может быть изменен.
-------------------------------<2> Данная форма содержится в Приложении 1 к Правилам денежного обращения.
Решение вопроса об установлении лимита кассы для организации, имеющей обособленное
подразделение, зависит от того, выделено такое подразделение на отдельный баланс со своим
расчетным счетом или нет.
Организации, в состав которой входят обособленные подразделения, не выделенные на
отдельные балансы и не имеющие расчетных счетов в учреждениях банков, устанавливается
единый лимит остатка кассы с учетом этих структурных подразделений. Посмотрим, как это
происходит на практике.
1. Лимит кассы утверждается банком, в котором открыт расчетный счет головной
организации. При наличии нескольких расчетных счетов в разных банках головная организация по
своему усмотрению определяет банк, который будет утверждать лимит кассы.
2. Общая сумма установленного лимита кассы распределяется головной организацией на
отдельные доли лимита для головной организации и для каждого структурного подразделения.
Это распределение оформляется распоряжением руководителя организации, которое доводится
до сведения руководителей всех структурных подразделений. Общая сумма всех долей должна
быть равна общей сумме лимита кассы организации.
3. Головная организация уведомляет другие банки, в которых у нее открыты расчетные
счета, о размере общего лимита кассы.
4. Головная организация закрепляет в учетной политике периодичность и сроки сдачи в
основную кассу (по месту нахождения головной организации) остатка наличных денежных средств
из касс обособленных подразделений, а также необходимость досрочной сдачи наличных денег
при превышении обособленным подразделением установленной доли общего лимита.
Представительствам, филиалам и другим обособленным подразделениям организации,
расположенным вне места ее нахождения, выделенным на отдельный баланс и имеющим
расчетные счета в банках, лимит остатка наличных денег устанавливается обслуживающими
банками по месту открытия соответствующих счетов каждого структурного подразделения. Для
проверки кассовой дисциплины организации в целом копии установленных лимитов касс для
каждого обособленного подразделения должны быть переданы в головную организацию.
Организациям следует уделять особое внимание установлению остатка наличных денег в
кассе. Для тех компаний, которые не представили расчет на установление лимита кассы ни в один
из обслуживающих банков, лимит остатка кассы считается нулевым, а не сданная организацией в
банки денежная наличность - сверхлимитной. Поэтому во избежание административной
ответственности (ст. 15.1 КоАП РФ) необходимо согласовать с банком и утвердить порядок и сроки
сдачи наличных денег с учетом режима работы как самой организации (ее обособленного
подразделения), так и обслуживающего банка