ПРОЕКТ ФЕДЕРАЛЬНОГО СТАНДАРТА АУДИТОРСКОЙ

Проект
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Получение аудитором подтверждающей информации из внешних
источников
1. Настоящий
федеральный
стандарт
аудиторской
деятельности
устанавливает единые требования к выбору и осуществлению процедур по
получению внешних подтверждений с целью сбора достаточных и
надлежащих
аудиторских
доказательств.
Под
внешними
подтверждениями понимаются аудиторские доказательства, полученные в
форме
прямого
письменного
ответа
аудитору от
третьего
лица
(подтверждающей стороны) на бумажном, электронном или другом
носителе. Данный стандарт не регулирует внешние подтверждения,
связанные с судебными процессами и исками.
2. Цель аудитора при использовании процедур получения внешних
подтверждений
аудиторских
состоит
в
доказательств.
получении
достаточных
Внешние
подтверждения,
и
надежных
полученные
аудитором напрямую от подтверждающей стороны, являются в целом
более надежными аудиторскими доказательствами по сравнению с
доказательствами, полученными от аудируемого лица.
3. Внешние подтверждения могут использоваться, например, в отношении:
а) остатков средств на счетах в кредитных организациях и иной
информации, получаемой от кредитных организаций;
б) дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского
учета;
в) материально-производственных запасов, находящихся на складах
третьих сторон после передачи в переработку или на комиссию;
1
г) финансовых инструментов, приобретенных, но не доставленных
аудируемому лицу на отчетную дату;
д) полученных займов;
е) кредиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского
учета
ж) условий соглашений, договоров или сделок между аудируемым
лицом и другими организациями или отсутствия определенных условий,
например, скидок или отсрочек оплаты.
4. Аудитор должен решить, следует ли ему использовать внешние
подтверждения для получения достаточных надлежащих аудиторских
доказательств достоверности определенных предпосылок подготовки
финансовой
(бухгалтерской)
отчетности.
При
принятии
решения
относительно целесообразности и особенностей использования внешних
подтверждений
аудитор
должен
учитывать
область
деятельности
аудируемого лица и опыт рассылки запросов, а также получения и
обработки полученных ответов. При этом аудитор должен учитывать
уровень существенности, неотъемлемого риска и риска средств контроля,
а также руководствоваться принципом профессионального скептицизма
при оценке возможности полагаться на аудиторские доказательства,
полученные только от аудируемого лица.
6. В случае если аудитор решает использовать внешние подтверждения в
ходе аудиторской проверки, он должен определить, в частности:
а) характер подтверждаемой (запрашиваемой) информации;
б) третье лицо, которому будет направлен запрос;
в) характер запроса – запрос положительного либо отрицательного
подтверждения.
Под
запросом
положительного
подтверждения
понимается запрос, на который подтверждающая сторона отвечает
непосредственно аудитору в любом случае, то есть с указанием,
согласна или не согласна она с предоставленной информацией или с
2
предоставлением
отрицательного
запрошенной
подтверждения
информации.
понимается
Под
запрос,
на
запросом
который
подтверждающая сторона отвечает непосредственно аудитору только в
том случае, если она не согласна с информацией, изложенной в запросе.
7. Внешние подтверждения являются более уместными и достоверными,
если запросы направляются подтверждающему лицу, обладающему, по
мнению аудитора, той информацией, которую требуется подтвердить.
Например, сотрудник кредитной организации, владеющий информацией
о сделках и операциях аудируемого лица, в отношении которых
запрашивается подтверждение, может быть именно тем представителем
кредитной организации, у которого следует запрашивать подтверждение.
8. Отрицательные подтверждения дают менее надежные аудиторские
доказательства в сравнении с положительными подтверждениями.
Следовательно, аудитор может использовать запросы отрицательного
подтверждения в качестве единственной аудиторской процедуры,
выполняемой в ответ на выявленные риски на уровне предпосылок
составления отчетности, только если соблюдены все перечисленные ниже
условия:
а) по оценке аудитора, риск существенного искажения низок, и аудитор
получил
достаточные
надлежащие
аудиторские
доказательства
эффективности системы внутреннего контроля в части, связанной с
данными предпосылками составления отчетности;
б) общая совокупность статей, к которым применяются процедуры
получения отрицательных подтверждений, является однородной и
состоит из большого количества малых по величине остатков по счетам,
операций;
в) ожидаемое количество возражений крайне низко;
г) аудитору неизвестны обстоятельства или условия, которые могут
вынудить получателей запросов проигнорировать их.
3
9. Использование запроса об отрицательном подтверждении предоставляет
менее
надежные
положительном
доказательства
подтверждении.
по
сравнению
Аудитор
с
запросом
должен
о
определить
необходимость применения других аудиторских процедур проверки по
существу в дополнение к отрицательному подтверждению.
10. Запрос о внешнем подтверждении, содержащий необходимую аудитору
информацию, может быть подписан как самим аудитором, так и
аудируемым лицом. Если запрос подписан аудитором, то он должен
содержать разрешение руководства аудируемого лица, в котором оно
должно указать, что не возражает против раскрытия запрашиваемой
аудитором информации подтверждающей стороной.
11. Запросы о внешнем подтверждении, подписанные как аудитором, так и
руководством аудируемого лица, должны отсылаться непосредственно
самим аудитором по надлежащим адресам и содержать требование
направлять ответы непосредственно аудитору. Чтобы определить,
правильно ли адресованы запросы, необходимо, в частности, проверить
достоверность некоторых или всех содержащихся в запросах адресов до
момента их отправки.
12. Аудитор должен убедиться, что ответы с внешними подтверждениями
поступили от надлежащих отправителей. Даже в случае, когда
аудиторские доказательства получены из внешних по отношению к
аудируемому лицу источников, могут существовать обстоятельства,
влияющие на их достоверность. Все ответы подвержены определенному
риску перехвата, внесения исправлений или недобросовестных действий.
Такой риск существует независимо от того, в какой форме получен ответ:
на
бумажном,
электронном
или
ином
носителе.
Сомнения
в
достоверности ответов могут вызывать следующие факторы:
а) ответ получен аудитором не напрямую;
б) подтверждение получено не от лица, которому был адресован запрос.
4
13. Ответы, полученные по электронным каналам связи, например по факсу
или электронной почте, сопряжены с риском недостоверности, поскольку
подтверждение их происхождения и полномочий отправителя, а также
выявление внесенных несанкционированных исправлений может быть
затруднено.
Применение
аудитором
и
отправителем
процедур,
обеспечивающих безопасность передачи ответов по электронным
каналам, может снизить эти риски. Если аудитор убедился в надежности
таких процедур и в надлежащем контроле над ними, достоверность
соответствующих подтверждений повышается. Процедуры электронного
подтверждения могут включать различные методы удостоверения
личности отправителя информации в электронной форме, например
применение шифрования, электронных цифровых подписей и проверки
подлинности интернет-сайтов.
14. Аудитор должен определить, следует ли изменить или дополнить
аудиторские процедуры, чтобы устранить сомнения в достоверности
имеющихся аудиторских доказательств.
Аудитор может проверить
достоверность источника и содержания ответа на запрос подтверждения,
связавшись с подтверждающим лицом. Например, если подтверждающее
лицо предоставляет ответ по электронной почте, аудитор может связаться
с ним по телефону, чтобы выяснить, направлялся ли им такой ответ. Если
ответ был передан аудитору опосредованно (например, подтверждающее
лицо ошибочно адресовало ответ аудируемому лицу, а не аудитору),
аудитор может попросить подтверждающее лицо направить письменный
ответ непосредственно аудитору.
15. Устный ответ на запрос положительного подтверждения сам по себе не
соответствует определению внешнего подтверждения, поскольку он не
является
прямым
письменным
ответом
аудитору.
Однако
после
получения устного ответа на запрос аудитор может, в зависимости от
обстоятельств, попросить подтверждающее лицо направить письменный
5
ответ непосредственно аудитору. Если такой ответ не получен, аудитор
должен
принять
меры
к
получению
аудиторских
доказательств,
подтверждающих информацию, полученную в устном ответе.
16. Ответ на запрос может содержать ограничения на его использование.
Такие ограничения не обязательно означают недостоверность ответа как
аудиторского доказательства.
17. Если аудитор выявляет факторы, которые вызывают сомнение в
надежности
внешнего
подтверждения,
он
должен
получить
дополнительные аудиторские доказательства, чтобы устранить такие
сомнения. Если аудитор приходит к выводу, что полученное внешнее
подтверждение
недостоверно,
аудитор
должен
оценить
влияние
последствий такой недостоверности на риск существенного искажения
бухгалтерской отчетности, включая риск недобросовестных действий, а
также на характер, сроки и объемы других аудиторских процедур.
Если
аудитор считает, что влияние таких последствий существенно, он должен
соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение.
Если аудитор считает, что влияние таких последствий несущественно, он
должен обосновать данное мнение документально.
18. Отказ руководства разрешить аудитору направить запрос является
ограничением объема аудита, накладываемым руководством аудируемого
лица. Если руководство аудируемого лица отказывается разрешить
аудитору направить запросы подтверждений, аудитор должен:
а) потребовать разъяснить причины отказа руководства и получить
аудиторские
доказательства
в
отношении
их
корректности
и
обоснованности;
б) оценить последствия отказа руководства с точки зрения оценки
соответствующих рисков существенного искажения, включая риски
недобросовестных действий, а также с точки зрения характера, сроков и
объемов прочих аудиторских процедур;
6
в) выполнить по возможности альтернативные аудиторские процедуры с
целью получения достаточных и надежных аудиторских доказательств.
19. Если аудитор приходит к выводу, что отказ руководства разрешить
аудитору направить запрос подтверждения необоснован, или аудитор не
может получить достаточные и надежные аудиторские доказательства с
помощью альтернативных аудиторских процедур, то аудитор должен
сообщить об этом представителям собственника аудируемого лица.
Кроме того, аудитор должен оценить последствия такого отказа для
подготовки аудиторского заключения.
Если аудитор считает, что
влияние таких последствий существенно, он должен соответствующим
образом модифицировать аудиторское заключение. Если аудитор считает,
что влияние таких последствий несущественно, он должен обосновать
данное мнение документально.
20. В случае отсутствия в разумные сроки ответа на запрос положительного
подтверждения, аудитор должен выполнить альтернативные аудиторские
процедуры с целью получения достаточных и надежных аудиторских
доказательств, если это возможно. В случае, если, по мнению аудитора,
альтернативные аудиторские процедуры не могут заменить ответ на
запрос
положительного
подтверждения,
аудитор
должен
оценить
последствия отсутствия такого ответа для аудиторского заключения.
Если аудитор считает, что влияние таких последствий существенно, он
должен
соответствующим
образом
модифицировать
аудиторское
заключение. Если аудитор считает, что влияние таких последствий
несущественно, он должен обосновать данное мнение документально.
21. Аудитор может направить дополнительный запрос подтверждения, если
ответ на предыдущий запрос не получен в разумные сроки. Например,
аудитор
может,
перепроверив
точность
первоначального
адреса,
направить дополнительный или повторный запрос.
7
22. При оценке результатов отдельных запросов внешних подтверждений
аудитор может классифицировать их следующим образом:
a) ответ от надлежащего подтверждающего лица, содержащий согласие с
информацией, приведенной в запросе, или запрошенную информацию
без каких-либо возражений;
б) ответ, признанный недостоверным;
в) отсутствие ответа;
г) ответ, содержащий возражение.
23. Некоторые возражения не указывают на наличие искажений. Например,
аудитор может прийти к выводу о том, что расхождения в данных
внешних подтверждений связаны со сроками, методами вычисления или
ошибками, допущенными при составлении подтверждения.
8
Приложение
Пример запроса на положительное подтверждение остатка
дебиторской и (или) кредиторской задолженности
Адресат:
Организация: ХХХ
Дата: ХХ.ХХ.20ХХ
Адрес: ХХХ
Аудиторской
фирмой ХХХ
проводится аудит бухгалтерской
(финансовой) отчетности нашей организации ХХХ за 20ХХ год.
Неотъемлемой частью аудиторской проверки является подтверждение
остатка
дебиторской и кредиторской задолженности нашей организации,
возникшей при расчетах с Вашей организацией. В этой связи мы хотели бы
обратиться к Вам с просьбой сравнить наши данные (приведенные ниже) с
данными Вашего бухгалтерского учета и подтвердить эту информацию и/или
заполнить пустые строки
По данным ______________
ХХХ
По данным _______________
ХХХ
9
Мы не возражаем против раскрытия запрашиваемой аудитором
информации и понимаем, что запрос подобных подтверждений является
нормальной частью аудиторской проверки и вся полученная информация
будет рассматриваться как строго конфиденциальная.
Мы будем благодарны, если Вы подтвердите вышеуказанную
информацию и/или заполните пропуски и подпишете настоящее письмо,
скрепив подписи печатью, чем заверите, что все пункты данного письма
правильны.
Подписанное письмо просим отправить аудиторской фирме ХХХ до
ХХ.ХХ.20ХХ г. по адресу: ХХХ
Подписано (дата)_________________________
Занимаемая должность____________________
Фамилия, подпись____________________________
М.П.
10