БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И СТАТИСТИКА СБАЛАНСИРОВАННАЯ СИСТЕМА ПОКАЗАТЕЛЕЙ
реклама
98 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И СТАТИСТИКА Галия Касымовна Заитова, УДК 657.0/.5 gkzaitova@mail.ru аспирантка кафедры бухгалтерского учета, СГСЭУ СБАЛАНСИРОВАННАЯ СИСТЕМА ПОКАЗАТЕЛЕЙ КАК ИНСТРУМЕНТ ПО СНИЖЕНИЮ РИСКОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ТОРГОВЛИ Современная динамичная экономическая ситуация в России и в мире свидетельствует о необходимости ведения стратегического управленческого учета. В статье исследуются современные подходы к раскрытию понятия «стратегический управленческий учет». Описываются стратегические риски, которым подвергается организация торговли по причине отсутствия стратегического планирования и стратегии развития. Сбалансированная система показателей рассматривается как управленческий инструмент, применение которого позволяет оградить организации торговли от рыночных рисков или снизить их. Предложен вариант составления сбалансированной системы показателей для торговой организации, а также рекомендована форма детализации значений сбалансированной системы показателей по временным интервалам и соответствующим стратегическим мерам. Описана взаимосвязь процессов стратегического планирования и бюджетирования. Ключевые слова: стратегический управленческий учет, сбалансированная система показателей, стратегические риски, стратегическое планирование, бюджетирование. G.K. Zaitova BALANCED INDEX SYSTEM AS A TOOL TO DIMINISHING RISKS IN TRADING ORGANIZATIONS Current dynamic economic situation in Russia and in the world testifies the necessity of strategic managerial account. The article investigates modern approaches for understanding the concept “strategic managerial account”. The author describes strategic risks of the trading organizations due to the lack of strategic planning and development strategy. Balanced index system is treated as managerial tool, which allows to save trading organizations from market risks or somehow diminish them. A variant of a balanced index system for a trading organization is suggested. A detailed form of values of 99 balanced index system on time intervals and relevant measures is recommended. The interaction of strategic planning processes and budgeting is described. Keywords: strategic managerial account, balanced index system, strategic risks, strategic planning, budgeting. Современное состояние бизнес-среды, динамичная экономическая ситуация в России и в мире свидетельствуют о необходимости прогнозирования различных направлений развития бизнеса. И здесь важнейшим инструментом регулирования показателей экономической деятельности хозяйствующего субъекта выступает стратегический управленческий учет, предоставляющий собственникам информацию, работающую на долгосрочную перспективу. Именно наличие сильной стратегии позволяет развивать устойчивые конкурентные преимущества, обеспечивающие укрепление рыночной конкурентоспособности предприятия торговли. Профессиональный менеджмент помогает своевременно выявить возможные факторы нестабильности организации и обратить невыгодную ситуацию в собственное преимущество перед конкурентами. Проведенные нами исследования показали, что в современной теории учета существует множество определений понятия «стратегический управленческий учет», основанных на разных представлениях. Так, CIMA (Chartered Institute of Management Accountants) определяет стратегический управленческий учет (strategic management accounting) как форму управленческого учета, при которой основной акцент делается на информации, связанной с внешними факторами, влияющими на фирму. Однако при этом надлежащее внимание уделяется и внутренней информации. К. Уорд исходит из иного основания, определяя «стратегический учет в контексте бизнес-стратегий, которые планируется внедрять или которые уже внедрены в организации» [цит. по: 10]. По мнению Дж. Иннеса, стратегический управленческий учет выступает как средство обеспечения информацией, необходимой для осуществления стратегических решений в фирме. Он отмечает, что стратегические решения могут не иметь внутренней составляющей, но всегда имеют внешнюю. Такое определение стратегического управленческого учета дает возможность использовать информацию для стратегической системы калькулирования – ABC-калькулирования. Р. Купер и Р. Каплан придерживаются аналогичной точки зрения [10]. К. Симондс первым предложил термин «стратегический управленческий учет», рассматривая его как средство для оценки конкурентной позиции фирмы относительно других участников рынка посредством сбора данных о затратах и ценах, объемах продаж и рыночных долях, потоках наличных средств и имеющихся у основных конкурентов ресурсах [7]. Отечественный исследователь М.А. Вахрушина, раскрывая сущность стратегического управленческого учета, отмечает такие его характерные черты, как обусловленность внешними факторами макросреды, ориентированность на учет неопределенности, стратегию управления риском. По мнению М.А. Вахрушиной, стратегический управленческий учет является одним из прогрессивных информационных источников, способных обеспечить менеджмент организации информацией для принятия управленческих решений в целях достижения эффективных результатов [1]. Изучив работы отечественных и зарубежных авторов, мы пришли к выводу, что сегодня пока еще не выработано единого подхода относительно определения понятий «стратегический учет» и «стратегический управленческий учет». Однако мы считаем, что если и стратегический учет, и стратегический управленческий учет обеспечивают информационную поддержку принятия и реализацию стратегических управленческих решений, основываясь на показателях внешней и внутренней среды деятельности коммерческой организации, то их можно рассматривать как синонимы. Отсутствие у торговой организации эффективной системы стратегического планирования и стратегии развития влечет за собой потери от упущенных выгод, а также целый ряд рисков. Стратегический риск является наиболее значительным и возникает из-за различных факторов. Так, по причине отсутствия единых целевых показателей каждое подразделение организации торговли может выработать свое видение и свои планы развития по курируемым им направлениям деятельности. В связи с этим торговая организация развивается неравномерно: развиваются отдельные направления деятельности, или организация не развивается вовсе, так как разнонаправленный характер планов в лучшем случае способствует удержанию уже достигнутых ранее рыночных позиций. Очевидно, что неиспользованные возможности (такие, как открытие дополнительных точек продаж, использование рекламных технологий, интернет-технологий) увеличивают потери торговой организации, что связано с отсутствием единых прозрачных перспективных направлений деятельности и соответствующего расчета финансовых, кадровых, материально-технических и прочих необходимых ресурсов. Также у торговой организации может возникнуть риск потери репутации. Он связан с тем, что отсутствие стратегии развития может повлиять на присваиваемый торговой организации рейтинг и, соответственно, на ее позиции, возможности на рынке товаров, а также на формирование мнения об организации в СМИ. Применение сбалансированной системы показателей позволяет оградить организацию торговли от вышеупомянутых рисков или как минимум снизить их. Сбалансированная система показателей (Balanced Scorecard) – концепция переноса стратегических целей для планирования операционной деятельности и контроля их достижения. Она выступает механизмом взаимосвязи стратегических замыслов и решений с ежедневными задачами, способом направить деятельность всей компании на их достижение [12]. Концепция сбалансированной системы показателей как одного из важнейших инструментов стратегического управленческого учета была разработана американскими учеными Робертом Капланом и Дейвидом Нортоном в начале 1990-х гг. и в дальнейшем неоднократно применялась в странах с развитой рыночной экономикой (Германия, США и др.). 100 Слово «сбалансированная» отражает равновесие, которое должно сохраняться между краткосрочными и долгосрочными целями, внешними и внутренними факторами деятельности организации торговли, и именно от определения нужной пропорции и баланса показателей зависит реализация стратегии организации. Ключевыми элементами сбалансированной системы показателей, зависящими от стратегии организации, являются инвестиции и финансы, рынок и клиенты, бизнес-процессы, развитие и профессионализм персонала. Сбалансированная система показателей позволяет выстроить цепочку стратегических планов компании, доведя информацию до каждого сотрудника с помощью вертикально интегрированной структуры ключевых показателей эффективности деятельности торговой организации. Журнал «Harvard Business Review», дав комментарий к первой публикации о сбалансированной системе показателей назвал ее одним из наиболее важных вкладов в практику управления за последние 75 лет. Состав сбалансированной системы показателей для каждой торговой организации носит индивидуальный характер, потому как формируется в зависимости от экономической политики и стратегических целей каждой конкретной компании. Основной целью сбалансированной системы показателей является трансформация стратегии организации в конкретные количественные цели и в итоге – в определенные меры. Ее отличительные особенности для оптовой торговли связаны со спецификой данной деятельности и могут проявляться в поставленных организацией стратегических целях и задачах, как-то: • увеличение объема оптового товарооборота; • оптимизация запасов товаров на складах; • улучшение качества обслуживания покупателей; • оптимизация процессов логистики; • развитие ассортиментной политики и др. Каждая из составляющих сбалансированной системы показателей может включать в себя, как правило, от четырех до семи показателей, а их общее количество может составлять порядка 25. В табл. 1 приведена сбалансированная система показателей, составленная для конкретной организации торговли продуктами питания на один календарный год. Таблица 1 Сбалансированная система показателей торговой организации Компонент сбалансированной системы показателей Финансовые показатели Клиентские показатели Ключевой вопрос Какие финансовые цели стоят перед торговой организацией с учетом ожиданий собственников и инвесторов? Стратегическая цель Увеличение чистой прибыли Показатель Целевое значение Стратегические меры Чистая прибыль 8 млн руб. Совокупные меры по стимулированию продаж, снижению издержек, освоению новых рынков Использование новых способов рекламы; открытие трех новых магазинов; создание гибкой системы скидок; привлечение новых клиентов Увеличение объемов продаж до 25 млн руб. Увеличение объ- Объем продаж ема продаж Увеличение доли на рынке продовольственных товаров города и области Снижение издержек, связанных с просрочкой товаров Доля от общего объема реализации на рынке Снижение закупочных цен на товары Какие цели отПовышение носительно ко- уровня удовлетличества, воренности клиструктуры кли- ентов качеством товаров и услуг ентов необходимо поставить Расширение асдля достижения сортимента топоставленных варов и услуг финансовых цеУвеличение числей? ла новых клиентов Процент от цены закупки на текущую дату Средний уровень удовлетворенности по 10-балльной шкале Стоимость просроченных товаров и их утилизации Количество наименований товаров и услуг Число новых покупателей Увеличение чис- Процент постоянла постоянных ных клиентов от клиентов общего числа покупателей 25 млн руб. 15% 0,3 млн руб. 1 – 5% 9,4 Периодическое проведение акций по снижению цен на залежалые товары; увеличение скорости доставки товаров от поставщиков; повышение качества планирования объема закупок Проведение переговоров с поставщиками и заключение договоров на более выгодных условиях, поиск новых поставщиков Проведение регулярных опросов с целью выявления степени удовлетворенности клиентов и факторов, влияющих на ее уровень 5000 Поиск новых поставщиков и товаров 45000 Строительство трех новых магазинов; использование новых способов рекламы; внедрение гибкой системы скидок для различных категорий покупателей Создание для постоянных клиентов гибкой системы скидок 65% 101 Окончание табл. 1 Компонент сбалансированной системы показателей Ключевой вопрос Стратегическая цель Показатель Показатели Какие цели отвнутренних носительно бизбизнес-процессов нес-процессов нужно поставить для обеспечения поставленных финансовых и клиентских целей? Сокращение Дни сроков поставки фруктов Снижение уров- % ня запасов Внедрение авто- Отделы матизированной системы для учета в торговле Показатели обучения и развития персонала Повышение про- Должность фессионального уровня сотрудников Какие цели относительно обучения и развития персонала необходимо поставить для обеспечения поставленных финансовых, клиентских целей, целей внутренних бизнеспроцессов? Повышение Индекс удовлетвоуровня удовлет- ренности сотрудворенности пер- ников сонала работой Снижение уровня текучести персонала Уровень текучести в процентах Если организация торговли включает в себя несколько хозяйствующих единиц, то каждая из них будет иметь свою индивидуальную сбалансированную систему показателей, согласованную с общими целями и задачами развития компании в целом, но при этом ее разработка все же начинается на общекорпоративном уровне. Разработанная для отдельной бизнес-единицы сбалансированная система показателей становится основой для сбалансированной системы показателей ее отдельных структурных подразделений, которые также согласовываются с целями и задачами данной бизнес-единицы. Таким образом, сбалансированная система показателей проецируется на все центры ответственности внутри организации, что обеспечивает эффективную работу в рамках единой стратегии. Полная сбалансированная система показателей состоит из четырех составляющих: клиентской, финансовой (экономические показатели предпринятых действий), внутренних бизнес-процессов, обучения и развития персонала. В табл. 2 наглядно представлено, каким образом в течение определенного интервала времени будет происходить движение каждого показателя сбалансированной системы к целевому значению. В сбалансированной системе показателей организаций могут быть введены дополнительные составляющие в зависимости от специфики деятельности этих организаций, и при этом независимо от типа организации ее в качестве инструмента стратегического управления она не должна быть оторвана от бюджетирования. Сегодня для многих организаций характерно расхождение в показателях бюджетирования и стратегиче- Целевое значение Стратегические меры 5–7 Усовершенствование логистических процессов 5 – 10 Повышение качества прогнозирования продаж Подбор наиболее оптимального ПО, настройка ПО под особенности бизнеса, обучение персонала Отделы оптовых и розничных продаж, отдел контроля качества, отдел закупок Кассиры, продавцы, администраторы торговых залов, директора магазинов 65% 3 – 5% Создание системы профессионального обучения сотрудников и наставничества; проведение ежегодной оценки профессионального уровня специалистов; обеспечение высокой мотивации персонала Усовершенствование системы оплаты труда, включающей бонусы, надбавки, премии по результатам работы за квартал; ведение грейдов как возможности карьерного роста внутри компании; создание сплоченной команды Выявление причин увольнений; разработка системы отбора и адаптации персонала, системы наставничества; привлечение консультантов по кадрам ского планирования. Для развития организации необходимо, чтобы бюджет ближайшего года являлся частью долгосрочного плана по реализации выбранной стратегии. Если бюджеты и экономическая стратегия фирмы не согласуются друг с другом, то экономическая стратегия, вероятно, не будет реализована. Таким образом, показатели общего (генерального) бюджета организации должны формироваться на основе экономической стратегии посредством временной (годовой, квартальной, помесячной) детализации значений показателей сбалансированной системы показателей и соответствующих стратегических мер. Посредством финансовых параметров сбалансированной системы показателей формируется прогнозный бухгалтерский баланс, а также бюджет денежных средств; посредством финансовых и клиентских показателей – отчет о прибылях и убытках. Формирование сбалансированной системы показателей и бюджетирование являются взаимосвязанными процессами, так как значения первой определяют значения соответствующих им бюджетных показателей и, в свою очередь, значения бюджетных показателей уточняют значения сбалансированной системы показателей. Таким образом, можно сделать следующие выводы: 1. Стратегическое планирование и бюджетирование являются взаимозависимыми процессами. 2. Формирование общего бюджета организации должно происходить на основе общей экономической стратегии посредством временной детализации значений сбалансированной системы показателей и соответствующих стратегических мер. Изменение значений показа- 102 Таблица 2 Детализация значений сбалансированной системы показателей торговой организации по временным интервалам и соответствующим стратегическим мерам на примере чистой прибыли Месяц Целевое значение показателя сбалансированной системы показателей на конец временного интервала 1 0,3 2 0,7 3 0,9 4 0,5 5 6 7 8 9 0,6 0,5 0,5 0,5 0,7 10 0,8 11 12 0,8 1,2 Временные интервалы Год Квартал I II 2014 III IV Стратегические меры Увеличение ассортимента на 150 видов товаров Использование рекламы в СМИ, интернет- и смс-рассылки, размещение рекламы на баннерах Открытие нового магазина; проведение рекламных акций к 8 марта Внедрение часов социальных скидок; участие в социальном проекте ко Дню защиты детей Открытие интернет-магазина Продажа товаров собственной торговой марки Увеличение ассортимента на 250 видов товаров Участие в социальном проекте в поддержку пенсионеров Открытие нового магазина Стимулирование постоянных клиентов за счет выпуска золотых дисконтных карт Проведение предновогодних акций Открытие нового магазина; проведение предновогодних акций телей бюджета ведет к необходимости изменения целевых значений сбалансированной системы показателей с последующим пересмотром стратегических мер, а в крайних случаях – и стратегических целей. _____________________ 1. Вахрушина М.А., Сидорова М.И., Борисова Л.И. Стратегический управленческий учет. Полный курс МВА: учеб. пособие. М.: РИД Групп, 2011. 2. Друри К. Управленческий и производственный учет. Вводный курс: учебник для студентов вузов. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. 3. Зимакова Л.А. Основные подходы к формированию системы стратегического управленческого учета // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 33. 4. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. М.: Экономистъ, 2006. 5. Кантур А.О. Формирование условий для внедрения сбалансированных условий показателей в организации // Вестник СГСЭУ. 2007. № 18 (4). 6. Каплан Р., Купер Р. Функционально-стоимостный анализ: практическое применение / пер. с англ. М.: ИД «Вильямс», 2008. 7. Крылов С.И. Сбалансированная система показателей – эффективный инструмент современного стратегического управленческого учета // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2011. № 5. 8. Крылов С.И. Сбалансированная система показателей: тактический аспект // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 44. 9. Крылов С.И. Стратегический управленческий учет – современное направление бухгалтерского учета // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 3. 10. Куницина Я.Н. Сущность стратегического учета как исследовательской категории // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 32. 11. Хазова Л.Е. Роль стратегического управленческого учета в повышении эффективности использования финансовых ресурсов малых предприятий // Наука и общество. Серия «Учет и анализ». 2012. № 2 (5). 12. URL: http://ru.wikipedia.org. Антон Сергеевич Пахомов, УДК 657.0/.5 Pahomov.A.C@gmail.com аспирант кафедры анализа хозяйственной деятельности и аудита СГСЭУ К ВОПРОСУ УЧЕТА РЕЗЕРВОВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ В статье доказывается необходимость формирования и отражения процедур учета резерва по сомнительным долгам. Анализ отечественных нормативных положений подтверждает важность создания резервов по сомнительным долгам, но не обнаруживает жестких рамок учетного отражения данного резерва. Для уточнения экономического содержания резерва по сомнительным долгам в статье предложены способы определения потерь в заработанном доходе по неисполненному обязательственному праву, праву требования зафиксированного в договоре
