информационно-бухгалтерское обеспечение системы операций

90
ИНФОРМАЦИОННО-БУХГАЛТЕРСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ
СИСТЕМЫ ОПЕРАЦИЙ ВНУТРИ ГАЗОВОГО ХОЛДИНГА
Н.В. Селю кова
ве дущий специалист отдела бухгал терского уче та ООО «Сур гутгазпром» (Сургут)
Становле ние и развитие холдинго вых структур в
экономике России сопряжено с необхо димостью совершенствования системы управления ими. Цель управления холдингом может быть сфор мулирова на как повышение результа тивности финансо во-хо зяйственной
деятельности, бо лее эффективное ис пользование капитала в груп пе взаимосвязан ных предприятий.
Сложность в построе нии хол динговых структур обусловлена многообра зием типоло гиче ских признаков,
позволяющих дифференцировать или объе динять группы предприятий в зависимости от тех или иных их характеристик, так что любая клас сификация этих структур
будет условной.
Современные иссле дования в сфере управления
газовыми холдингами посвящены в основном изучению
результатов их производственно-финансовой деятельности и консолидации отчетности. Особое внимание
уделяется мето дологии учета рас ходов, доходов, прибыли, хотя учет как одна из важнейших функций управления холдин гом прак тиче ски пере стал выполнять свою
главную информационную роль. Включаемая в отчетность по внутренним операциям холдинга информация
не может полностью удовле творить потребности пользователей. Необходима ка чественно новая финансовая
ин формация о внутрихозяй ственных операциях внут ри
группы предприятий, позволяющая принимать ре шения
по управлению этими предприятиями и анализировать
сложившуюся в отраслевом ком плексе ситуацию.
При построении системы анали тических счетов для
учета внут рихозяйствен ных операций в газовом холдинге мы исходили из следующих основных принципов.
1. Каж дое связанное предприятие, входя щее в холдинг, выступает не только как часть единого целого,
действуя в рамках единой эконо мической политики объединения, но и как самостоятель ное предприятие, работающее на принципах хозрасчета.
В связи с этим возникают две основные информационные группы показателей: «расходы» в рамках единого готового продукта (добыча и переработка газа)
и «соотношение доходов и расходов» как основной
внутренний хозрасчетный показатель каждого предприятия, входящего в группу.
2. Имущество (активы) связанных структур (предприятий) может быть как приобретено для внутреннего
ис пользования в процессе хозрасчетной деятельности,
так и выделено головным предприятием – приобретено
для целей холдинга и за счет средств объ единенной
группы.
91
3. Обязательства связанных структур (объединенных предприятий холдин га) также могут быть выделены
в две группы – возникшие в результате дея тель ности
хоз расчетной структуры и в результате достижения объеди нен ной цели хол динга.
4. Между структурными под разделениями в группе
воз никают внутрихо зяйствен ные свя зи в ходе об мена
то варами, работами, услугами.
5. В процессе деятельности связанных предприятий неизбежно объ единение их интересов с сохранением ин дивидуальных рисков и выгод, что находит свое
отражение в учете результатов финансово-хо зяйственной дея тельности. Соответствен но, при агрегировании
отдельных форм финансовой отчетности про изводятся
лишь незначительные изменения.
Поскольку объединение интересов ведет к возникновению единой ор ганизации, нельзя обойтись без единой учетной полити ки. Объ единенная компа ния (холдинг) признает активы, обязательст ва и соб ственный
капитал объ еди няю щихся предприятий по их текущей
балансовой стоимости, кото рая корректи руется только
в результате со гласования учет ной политики объединяющих ся предприятий и приме нения ее ко всем времен ным периодам. При знания новой положительной
или отрицатель ной дело вой репутации не происходит.
Точ но так же лю бое воздействие всех операций между
объ единяющимися в группу пред приятия ми, осуществлен ных либо до, либо после объ единения, элиминируется при составлении финан совой от четности объединен ной компании в холдинг.
6. Газовые холдинги представляют финансовую отчетность как по рос сийским, как и по ме ждународным
стандартам. В связи с этим предприятия, входящие в
группу, являются связанны ми сторона ми. Согласно
МСФО 24 связан ными считаются сто роны, если одна из
них может контролировать другую или ока зывать значительное влияние на нее в процес се принятия финансовых и оперативных реше ний.
Во многих стра нах зако ны, регулирующие формирование отчетности, требуют рас крытия в ней информации об определенных кате гори ях связанных сторон.
Особое вни мание уделя ется директо рам ком паний, их
воз награждениям и получае мым ими ссудам, а также
рас крытию информа ции о крупных внутрифирменных
операциях, инвестициях и сальдо взаимо расчетов.
МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет
инвестиций в дочерние компа нии» и МСФО 28 «Учет инвестиций в ассо циированные компании» тре буют раскрытия списка круп ных дочерних и ассоциированных
ком паний. МСФО 8 «Чис тая прибыль или убытки за период, фундамен таль ные ошибки и из мене ния в учетной
политике» требу ет раскрытия ин фор мации о результатах чрезвычайных обстоятельств и стать ях доходов и
рас ходов в рамках прибыли и убытков от обычной деятельности, размер, характер и объем ко торых таковы,
что рас крытие информации о них уме стно для объ яснения результатов дея тель ности компа нии за пе риод.
Взаимоотношения ме жду связан ными сторонами –
обычное явление в бизнесе. Например, холдинги часто
дей ству ют через до черние или ассо циирован ные компании и приобрета ют доли в других ком пани ях (в целях осу ществления инвестиций или по ком мерческим
причинам) в пропор циях, достаточных для того, чтобы
инвестирую щая ком пания могла контро лиро вать или
оказывать значительное влияние на финансовые и оперативные решения компании, полу чающей инвестиции.
Взаимоотношения со связанными сторонами могут
влиять на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающейся компании. Связанные стороны могут вступать в сделки, в которые они не вступили бы при отсутствии между ними особых взаимоотношений. Однако операции между зависимыми сторонами
не могут осуществляться в тех же объемах, как между
компаниями, не связанными отношения ми зависимости.
На результаты оперативной деятельности и финансовое положение холдинга могут, по-нашему мнению,
влиять отношения связанных сторон, даже если операции между ними не производятся. Самого наличия этих
взаимоот ношений бывает достаточно, чтобы повлиять на операции отчитывающейся компании с другими
сторонами. Так, дочерняя компания может прервать отношения с торговым партнером после приобретения
материнской компанией другой дочерней фирмы, работающей в той же отрасли, что и бывший партнер. И наоборот, одна сторона может воздержаться от действий
из-за значительного влияния другой стороны – например, дочерняя ком пания получает распоряжение от своей материнской компании не проводить исследования
и разработки.
Бухгалтерское признание передачи активов обычно
основывается на согласованной сторонами цене. Между сторонами, которые не являются связанными, цена
устанавливается на общих ос нованиях, тогда как связанные стороны при определении цены могут проявлять
известную гибкость.
Методы определения цены по операциям ме жду
связанными сторонами разнообразны. Метод сопоставимой неконтролируемой цены, который устанавливает
цену аналогичных товаров, проданных на экономически
сопоставимом рынке покупателю, не связанному с продавцом, часто используется, когда товары или услуги
предоставляются для операции, проводимой между
связанными сторонами, а условия сделки аналогичны
условиям, сопровождающим нормальные торговые операции. Он также часто используется для определения
стоимости финансирования.
В случае, когда перед продажей товара связан ной
стороне происходит его передача между связанными
сторонами, часто используется метод цены перепродажи. Причем, цена перепродажи уменьшается на величину наценки – той суммы, за счет которой перепродавец
хотел бы покрыть свои издержки и получить прибыль.
Существует проблема субъективного суждения при определении удовлетворительной компенсации, предназначенной перепродавцу за его вклад в процесс. Этот
метод также используется для передачи прав и услуг.
Другой способ состоит в использовании метода «затраты плюс», который предусматривает соответствующую надбавку к цене поставщика. При этом могут возникать трудности в определении элементов себестоимости и надбавки. Среди показателей, которые можно
было бы применить при определении цены внутрифирменной передачи, можно назвать сопоставимую прибыль с оборота или на исполь зованный капитал в аналогичных отраслях.
Иногда цены по операциям между связанными сторонами не определяются ни по одному из названных
92
выше методов (например, пре доставление бес плат ных
услуг по управлению кредитом).
Чтобы пользователь финансо вой отчетности мог
составить мнение о влиянии взаимоотношений между
связанными сторонами на отчитывающуюся компанию,
следует, по наше му мнению, раскрыть ин формацию о
взаимоот ношениях между связанными сторонами в финансовой отчетно сти данных пред приятий. Кроме того,
для понимания финансо вой отчетно сти холдинга в целом отчитывающаяся (головная) компания должна раскрывать информацию о характере взаимоотношений
между связанными сторонами, а равно и о типах операций и их элементах.
7. Для наиболее достоверной оцен ки рисков и прибыли группы взаимосвязанных предприятий необходимо формировать информа цию по сегментам, то есть относитель но различных типов товаров, работ, ус луг, производимых компа ний в тех географиче ских районах, где
она работает.
Многие холдинги производят группы товаров (услуг)
или работают в геогра фических районах с разными нормами рентабельности, возможностями развития, перспективами на будущее и рисками. Информация о типах
товаров и услуг ком пании и ее опе рациях в раз ных географических районах (сег ментная информация) важна
для оценки рисков и прибыли дивер сифицированной
компании, но может быть неопределима из совокуп ных
данных. Таким об разом, сегментная инфор мация необходи ма для удовлетворения потребно стей пользователей финансовых отче тов.
Для построения ана литиче ской сис темы счетов мы
предлагаем использовать синтетиче ский счет 79 «Внутрихозяйствен ные расчеты». Кроме того, необходимо отразить в учетной политике холдинга ряд обстоятельств.
1. Реализация сторонним ор га низациям основных
видов продукции (нефть, газ), а так же всех прочих видов
продукции (работ, услуг), активов проводится и учитывает ся в аппара те управления газового холдинга от
имени головного пред приятия.
2. Себестоимость вало вой и товар ной реализации
газа, добытого га зовым холдингом, опреде ляется в аппарате управления и распре деляется по видам произведенной продукции.
3. Формируют ся в цен трализованном по рядке финансовые результаты деятельности газового холдин га:
– от реали зации продукции (работ, услуг);
– от реализации прочих активов сторонним организа циям;
– от внереализационных операций.
4. Использование одними структурными под разделениями работ, услуг, материально-производственных
за пасов других структурных подразделе ний внутри газо вого хол динга при осуществлении всех видов деятельно сти рас сматривается в качестве внутрипроизводственного оборота. Материально-производственные
за пасы переда ются по сред ней себестоимости, в определенных случаях – с применением внутрен них планово-рас четных цен (тарифов); передача выполненных
работ, услуг произ водится на основе планово-расчетных цен с учетом отклонений.
5. Рас четы между свя занными предприятиями по
внутрипроизводственному обороту осуществ ляются через расчетный центр на основе счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».
6. Внутрипроиз водственные обороты между связанными предприятиями ос новного вида деятельности
со строительными под разделениями, подразделениями непроизводственной сферы, имею щими или не
имеющими расчетные счета, в балансе газового холдинга не отражают ся.
7. Сис тема счетов бух галтерского учета газового
холдинга должна быть единой для всех связанных предприятий, входя щих в группу.
Такая система учета позволит более деталь но анализировать информацию о полу ченных доходах, расходах, движении активов внутри холдинга и определять
влияние внутрихозяйственных операций на общий финансовый результат.
Примечания
1. Депамфилис Д. Слияния, поглощения и другие
способы реструктуризации компании: Процесс, инструментарий, примеры из практики, ответы на вопросы:
Пер. с англ. М.: Олимп-бизнес, 2007. 960 с.
2. Антикризисное управление: От банкротства к финансовому оздоровлению / Под ред. Г.П.Иванова. М.:
Закон и право; ЮНИТИ, 1995. 287 с.
3. Федотова М.А., Уткин Э.А. Оцен ка недвижимости и бизнеса. М.: ЭКМОС, 2000. 352 с.