ЛЕКЦИЯ 15. УЧЕТ КАПИТАЛА ОРГАНИЗАЦИИ План: 1. Учет уставного капитала 2. Учет резервного капитала 3. Учет добавочного капитала 4. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) 5. Учет средств целевого финансирования Вопрос 1. Учет уставного капитала Уставный капитал - совокупность вкладов (долей, акций по номинальной стоимости, паевых взносов) первоначально инвестированных собственниками в имущество организации, зарегистрированная в учредительных документах. Он является имущественной основой деятельности организации, определяет долю каждого участника в управлении организацией и гарантирует интересы его кредиторов. В качестве вклада в уставный капитал может быть внесено имущество, как в денежной, так и в натуральной форме, а также имущественные и иные права. Согласно ГК РФ уставный капитал организации может выступать в виде: -складочного капитала - в полном товариществе и товариществе на вере; -паевого либо неделимого фонда – в производственном кооперативе (артели); -уставного капитала - в АО, ООО и обществах с дополнительной ответственностью; -уставного фонда – в унитарных государственных и муниципальных предприятиях. Для целей бухгалтерского учета в организации, прошедшей государственную регистрацию, все указанные выше определения сводятся к понятию уставного капитала. Учет уставного капитала в форме вкладов (паев) и акций по их первоначальной стоимости, определенных в учредительных документах на дату регистрации предприятия, ведется на счете 80 «Уставный капитал». Счет 80 предназначен для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала (складочного капитала, уставного фонда) организации. Сальдо по счету 80 должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах сельскохозяйственного предприятия. Записи на счете 80 осуществляются при формировании уставного капитала, а также при увеличении и уменьшении уставного капитала лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации. После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается – Д 75 «Расчеты с учредителями» - К 80 «Уставный капитал». Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами учета внеоборотных активов, материальных ценностей и денежных средств. Учет организуют таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций. Увеличение уставного капитала может осуществляться в случаях: 1) привлечения дополнительных средств от участников или при их дополнительном приеме, а также в случае дополнительной эмиссии акций или увеличения их номинала – Д 75 – К 80; 2) направления на его увеличение: нераспределенной прибыли – Д 84 – К 75, Д 75 – К 80; добавочного капитала – Д 83 – К 75, Д 75 – К 80; резервного капитала - Д 82 – К 75, Д 75 – К 80; начисленного учредительского дохода – Д 75, 70 – К 80; 3) получения унитарными предприятиями дополнительных средств в виде дотаций от государственных и муниципальных органов – Д 51 – К 75, Д 75 – К 80. Уменьшение уставного капитала может осуществляться в случаях: 1) выхода участников из состава организации – Д 80 – К 75, Д 75 – К 50 или выкупа акций акционерным обществом с их последующим аннулированием – Д 80 – К 81; 2) доведения размера уставного капитала до величины чистых активов и погашения за счет него непокрытого убытка, а также покрытия убытка за счет снижения размеров вкладов (паев) участников или номинальной стоимости акций – Д 80 – К 75, Д 75 – К 84; 3) изъятия части уставного фонда унитарного предприятия – Д75 – К51, Д80 – К75. При взносах в уставный капитал, выраженных в иностранной валюте, возникающие курсовые разницы относят на добавочный капитал (п. 14 ПБУ 3/2006). Вопрос 2. Учет резервного капитала Формирование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. Резервный капитал формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Для получения информации о наличии и движении резервного капитала используют пассивный счет 82 «Резервный капитал». По отношению к балансу счет является пассивным. По кредиту отражается остаток средств резервного капитала и его увеличение, а по дебету - его уменьшение. В Бухгалтерском балансе информация о резервном капитале показывается в разделе «Капитал и резервы» по строке «Резервный капитал». Отчисления в резервный капитал отражают – Д 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – К 82 «Резервный капитал». Использование резервного капитала отражают по дебету счета 82 и кредиту счетов потребителей резервного капитала: 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – на суммы, направляемые на покрытие убытка за отчетный период; 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» – на погашение облигаций акционерного общества. Организации, формирующие резервный капитал по своему усмотрению, могут его использовать не только на покрытие убытков и выплату доходов, но и на увеличение уставного капитала, покрытие различных непредвиденных расходов. Аналитический учет по счету 82 организуют таким образом, чтобы обеспечить получение информации по каналам использования средств. Аналитический учет по счету 82 осуществляется в ведомости № 68– АПК, в которой в специальном разделе ежемесячно на основе первичных документов отражают движения сумм по дебету и кредиту счетов с разграничением по корреспондирующим счетам и позициям аналитического учета. В конце месяца суммы кредитовых оборотов счета 82 из журнала– ордера № 12–АПК переносят в Главную книгу. Вопрос 3. Учет добавочного капитала Для учета сумм добавочного капитала и обобщения информации об их накоплениях и использовании предназначен счет 83 «Добавочный капитал» без деления на субсчета. По кредиту счета 83 "Добавочный капитал" отражаются: - прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам переоценки их, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определился прирост стоимости - Д 01, 03, 08 – К 83, одновременно разница между восстановительной и первоначальной суммой амортизации учитывается - Д 83 – К 02.; - сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость, - в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Суммы, отнесенные в кредит счета 83 «Добавочный капитал», как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место лишь в случаях: - направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» либо счетом 80 «Уставный капитал»; - распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» и т.п. Курсовые разницы возникшие при формировании уставного капитала отражаются записью – положительные - Д 75-1 – К 83, отрицательные - Д 83 – К 75-1. К добавочному капиталу присоединяются ассигнования, получаемые из бюджета любого уровня, которые израсходованы организацией на финансирование долгосрочных инвестиций – Д 51, 55 – К 86. Израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала записью – Д 86 – К 83. Основанием для такого присоединения может выступать только факт использования бюджетных средств по целевому назначению. Аналитический учет по данному счету ведется по источникам его формирования и направлениям использования. Вопрос 4. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) Нераспределенная прибыль представляет собой конечный финансовый результат, полученный по итогам деятельности организации, характеризующий увеличение капитала за отчетный год и за весь период деятельности хозяйствующего субъекта. Непокрытый убыток также представляет собой конечный финансовый результат, но уже характеризующий уменьшение капитала организации за отчетный период. Для обобщения информации о наличии и движении нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» является активно – пассивным. Дебетовый остаток характеризует сумму полученного убытка, а кредитовый – сумму полученной прибыли. Особенностью счета является то, что в течение хозяйственного года записи по нему не производятся. По окончании отчетного года на сумму конечного финансового результата деятельности организации, выявляемого на счете 99 «Прибыли и убытки», делаются следующие записи: - на сумму чистой прибыли – Д 99 - К 84 или - на сумму чистого убытка - Д 84 – К 99. Эта запись делается заключительным оборотом декабря отчетного года таким образом, чтобы по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, счет 99 «Прибыли и убытки» не имел никакого сальдо. В году, следующем за отчетным, на основании решения общего собрания участников организации осуществляется распределение прибыли, полученной за отчетный год. При этом делаются следующие записи: 1. Начисление доходов (дивидендов) участникам - Д 84 – К 75, 70 (аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов); 2. Отчисления в резервный капитал - Д 84 - К 82; 3. Покрытие убытков прошлых лет - Д 84 – К 84 (по субсчетам). Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается: Д 80 – К 84 - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; Д 82 – К 84 - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; Д 75 –К 84 - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др. Вопрос 5. Учет средств целевого финансирования К средствам целевого финансирования относятся средства, получаемые организациями на строго определенные цели и проведение мероприятий целевого назначения. Финансирование целевых мероприятий может осуществляться за счет поступлений от других организаций и лиц, ассигнований из бюджета и других источников. Средства целевого финансирования расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами и назначением. Для организации бухгалтерского учета и осуществления контроля за этими средствами предназначен специальный синтетический счет 86 «Целевое финансирование», по кредиту которого отражается поступление средств целевого характера, а по дебету - списание израсходованных средств. Особенности учета целевого финансирования и формирования отчетных показателей о целевом финансировании, содержащихся в отдельных формах отчетности определяет организационно – правовая форма организации – является ли она коммерческой или некоммерческой. Правила формирования информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций) установлены ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (утв. приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н). Государственная помощь признается как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества). Бюджетные средства для целей бухгалтерского учета подразделяются на средства, предназначаемые на финансирование капитальных и текущих расходов. При учете государственной помощи отражаются: - принятие бюджетных средств к бухгалтерскому учету; - операции по списанию бюджетных средств со счета целевого финансирования; - операции по возврату средств бюджету. Организация принимает бюджетные средства к учету при наличии следующих условий (п. 5 ПБУ 13/2000): имеется уверенность, что условия предоставления этих средств будут выполнены (подтверждения – заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико – экономическое обоснование, утвержденная проектно – сметная документация); имеется уверенность, что указанные средства будут получены (подтверждения – бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки – передачи ресурсов и иные соответствующие документы). При предоставлении земельных участков, природных ресурсов, другого имущества они принимаются к учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов. Причем их стоимость определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно она устанавливает стоимость таких же аналогичных активов (п. 6 ПБУ 13/2000). Согласно п. 7 ПБУ 13/2000 принятые бюджетные средства отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам – Д 76 – К 86. Получая их, организация уменьшает задолженность и увеличивает счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.д. – Д 07, 08, 10, 41, 51, … – К 76. Однако ПБУ предоставляет возможность признания в учете бюджетных средств и по мере фактического получения ресурсов – Д 07, 08, 10, 41, 51, … - К 86. Бюджетные средства списываются со счета учета финансирования как увеличение финансовых результатов организации (п. 8 ПБУ 13/2000). Списание производится систематически. Суммы бюджетных средств на финансирование как текущих, так и капитальных расходов признаются в качестве доходов будущих периодов в момент принятия к учету МПЗ или при вводе объектов. В дальнейшем они относятся: на доходы отчетного периода при отпуске МПЗ в производство продукции, начислении оплаты труда, осуществлении других расходов; на финансовые результаты организации как прочие доходы в размере начисленной амортизации в течение срока полезного использования внеоборотных активов. Списание средств производится в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. Возможны случаи, когда организация должна возвратить бюджетные средства (использование не по назначению, нарушение сроков использования и т.п.). Возврат бюджетных средств отражается в зависимости от срока получения этих средств. Если это происходит в отчетном году, то в учете производятся исправительные записи – необходимо восстановить полученные средства, признанные в составе доходов будущих периодов – Д 86 – К 98-2 и Д 98-2 – К 91-1. Задолженность по возврату бюджетных средств отражается - Д 86 – К 76. Возврат средств - Д 76 – К 51. Если же подлежат возврату средства, полученные в предыдущие периоды, то исправления в учете зависят от вида расходов. Так, по бюджетным средствам, направленным на финансирование капитальных расходов (п. 14 ПБУ 13/2000), необходимо уменьшить величину целевого финансирования и отразить задолженность по их возврату - Д 86 – К 76. Одновременно уменьшаются финансовые результаты организации и восстанавливается целевое финансирование на сумму начисленной амортизации по активу - Д 91.2 – К 86 и несписанные суммы доходов будущих периодов - Д 98-2 – К 86. Возврат средств - Д 76 – К 51. В случае если бюджетные средства были потрачены на финансирование текущих расходов (п. 14 ПБУ 13/2000), то уменьшается величина целевого финансирования и отражается задолженность по их возврату - Д 86 – К 76. При этом необходимо учитывать остаток целевого финансирования. Если сумма, подлежащая возврату, превышает его величину, то в учете производится запись в уменьшение финансовых результатов организации и отражается возникновение задолженности по их возврату - Д91.2 – К76. Порядок учета бюджетных средств не зависит от вида ресурсов, предоставляемых организации (денежные средства, неденежные активы), а также способа предоставления их (фактическая передача, уменьшение обязательства перед государством) (п. 15 ПБУ 13/2000).