(IFRS) 9 Финансовые инструменты

Краткое содержание и примеры применения Международных стандартов финансовой отчетности
подготовлены компанией ADE Professional Solutions и отражают ее мнение.
Данный документ подготовлен в рамках проекта IFRS Project компании ADE Professional
Solutions. С содержанием других документов Проекта можно ознакомиться по адресу
http://www.ade-solutions.com/IFRS_portal.html.
МСФО (IFRS) 9 Финансовые инструменты (Financial instruments)
Дата принятия
12 ноября 2009 года
Дата применения (разрешается досрочное применение)
1 января 2013 года
МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» – первый шаг в проекте по замене МСФО (IAS) 39
«Финансовые инструменты: признание и оценка». МСФО (IFRS) 9 вводит новые требования по
классификации и оценке финансовых активов, которые должны применяться, начиная с
1 января 2013 года. Допускается более раннее применение.
МСФО 9 выпущен 12 ноября 2009 года и переиздан. 28 октября 2010 года, включая новые
требования по учету финансовых обязательств, а также перенесенные из МСФО 39 требования по
прекращению признания финансовых активов и финансовых обязательств.
КМСФО намерен расширить МСФО 9, дополнив его новыми требованиями на предмет
обесценения финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, и учета
хеджирования. К концу июня 2011 года, МСФО 9 полностью заменит МСФО 39.
Ниже приводится анализ основных требований МСФО (IFRS) 9.
Первоначальная оценка финансовых инструментов
При первоначальном признании все финансовые активы оцениваются по справедливой стоимости,
плюс, для финансовых активов, оцениваемых впоследствии не по справедливой стоимости через
прибыль/убыток, затраты, непосредственно связанные со сделкой.
Последующая оценка финансовых активов
В целях последующей оценки, все финансовые активы делятся на две категории: оцениваемые по
амортизируемой стоимости и оцениваемые по справедливой стоимости. Классификация
производится в момент признания финансового актива, т.е. когда компания становится стороной
договора.
Долговые инструменты (debt instruments)
Долговые финансовые активы, которые отвечают следующим двум условиям, могут быть оценены
по амортизированной стоимости (за вычетом убытков от обесценения):
Тест «бизнес-модели». Предполагается, что конечной целью компании в отношении финансового
актива является получение контрактных денежных потоков (не продажа актива до срока
погашения для получения результата от изменения его справедливой стоимости).
Version 02
1
Тест «выплат по договору». В соответствии с договором, в отношении финансового актива
предусмотрены выплаты основного долга и процентов на остаток задолженности в оговоренные
даты.
Все остальные долговые инструменты должны быть оценены по справедливой стоимости через
отчет о прибылях и убытках.
Оценка по справедливой стоимости (опция)
В соответствии с МСФО 9, финансовый актив, который удовлетворяет критериям оценки по
амортизированной стоимости, может быть оценен по справедливой стоимости через ОПУ, если
такая оценка позволит избежать или сократить противоречие в бухгалтерских оценках (accounting
mismatch), которые в противном случае будут возникать из оценки активов и обязательств или
признания прибылей и убытков по ним на разных основаниях.
Такие категории, как «Инвестиции, удерживаемые до срока погашения», «Займы и дебиторская
задолженность» и «Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи», предусмотренные
МСФО (IAS) 39, в новом стандарте не предусмотрены.
Долевые инструменты (equity instruments)
Все долевые инструменты должны оцениваться в отчете о финансовом положении по
справедливой стоимости, а прибыли и убытки от изменения справедливой стоимости признаются
в отчете о прибылях и убытках. Исключением являются те финансовые активы, в отношении
которых, по усмотрению компании, изменения справедливой стоимости признаются в прочем
совокупном доходе.
МСФО 9 отменяет предусмотренное МСФО 39 исключение, согласно которому инвестиции в
некотируемые долевые инструменты могли оцениваться по фактической стоимости, если было
невозможно надежно оценить их справедливую стоимость.
Если долевой инструмент не держится для торговли, компания может сделать неотменяемый
выбор (irrevocable election) учитывать изменения справедливой стоимости по данному
инструменту в прочем совокупном доходе, а доход по дивидендам – в прибылях и убытках.
Несмотря на требование МСФО 9 оценивать долевые финансовые инструменты по справедливой
стоимости, в отдельных случаях себестоимость актива может представлять собой наилучшую
оценку справедливой стоимости.
Последующая оценка финансовых обязательств
МСФО 9 не меняет базовую модель учета финансовых обязательств в соответствии с МСФО 39.
Две категории оценки продолжают существовать: по справедливой стоимости через прибыль или
убыток и по амортизированной стоимости.
Финансовые обязательства, предназначенные для торговли, оцениваются по справедливой
стоимости через отчет о совокупном доходе, а все остальные финансовые обязательства
оцениваются по амортизированной стоимости, за исключением случаев, когда применяется опция
оценки по справедливой стоимости.
Опция оценки по справедливой стоимости (fair value option)
МСФО 9 позволяет оценивать финансовое обязательство по справедливой стоимости через
прибыли и убытки при выполнении следующих условий:
Version 02
2

такая оценка позволит избежать или сократить противоречие в бухгалтерских оценках,
которые в противном случае будут возникать из оценки активов и обязательств или
признания прибылей и убытков по ним на разных основаниях;

обязательство является частью группы финансовых обязательств или финансовых активов
и обязательств, которыми управляют, и которые оцениваются по справедливой стоимости,
в соответствие со стратегией управления рисками или инвестиционной стратегией,
документально подтвержденной, и информация о группе предоставляется внутри
организации на этой основе ключевым управляющим сотрудникам предприятия.
Финансовое обязательство, которое не отвечает ни одному из этих критериев, все еще может
оцениваться по справедливой стоимости, если оно содержит один или несколько встроенных
производных инструментов, которые требуют выделения.
Прибыли и убытки по финансовым обязательствам, оцениваемым по справедливой стоимости
через прибыли или убытки, должны быть разделены на следующие две компоненты:

величину изменения в справедливой стоимости, которая связана с изменением в кредитном
риске обязательства и представляется в прочем совокупном доходе;

оставшуюся сумму изменения в справедливой стоимости обязательства, которая должна
быть представлена в отчете о прибылях и убытках.
Новое правило позволяет признавать в полной сумме изменения справедливой стоимости в
прибылях и убытках, только если признание изменений в кредитном риске обязательства в прочем
совокупном доходе будет создавать или увеличивать несоответствия в бухгалтерском учете
(accounting mismatch) в отчете о прибылях или убытках. Это решение принимается при
первоначальном признании и не пересматривается.
Суммы, представленные в прочем совокупном доходе, не могут быть впоследствии перенесены в
прибыли или убытки, разрешается только перенос накопленных прибылей или убытков внутри
капитала.
Прекращение признания финансовых активов
Базой для прекращения признания актива в МСФО 9 (по аналогии с МСФО 39) является решение
вопроса, является ли рассматриваемый актив для прекращения признания:

активом в полном объеме;

денежным потоком от актива (или группы аналогичных финансовых активов);

пропорциональной долей денежных потоков от актива (или группы аналогичных
финансовых активов);

пропорциональной долей конкретно определенных потоков денежных средств от
финансового актива (или группы аналогичных финансовых активов).
Как только актив, рассматриваемый на предмет прекращения признания, определен, проводится
оценка, на предмет, является ли актив переданным, и если да, то имеет ли передача этого актива
основания для прекращения признания.
Актив передается, если компания передала контрактные права на получение денежных средств,
или сохранила контрактные права на получение денежных потоков от актива, но приняла
контрактное обязательство передать эти потоки денежных средств по договору, который отвечает
следующим трем условиям:

компания не имеет обязательства по выплате суммы конечному получателю, пока она
собирает эквивалентные суммы по первоначальному активу;

компания не имеет права продавать или отдавать актив в залог (за исключением передачи в
актива в залог конечному получателю);
Version 02
3

компания обязана перечислить денежные потоки без существенных задержек по времени.
Как только компания определила, что актив был передан, необходимо подтвердить, были ли
существенно (substantially) переданы все риски и выгоды от владения активом. Если все риски и
выгоды были в основном переданы, признание актива прекращается. Если все риски и выгоды в
основном были сохранены, прекращение признания актива не разрешается.
Если компания и не сохранила, и не существенно передала риски и выгоды от актива, то
необходимо оценить, насколько она уступила контроль над активом. Если компания не управляет
активом, то происходит прекращение признания; если компания сохраняет контроль над активом,
то необходимо продолжать признавать актив в той степени, в которой имеется контроль над
активом.
Прекращение признания финансовых обязательств
Необходимо прекращать признание финансовых обязательств в том случае, если они погашены,
т.е. исполнены, отменены или по ним истек срок.
Если между существующими заемщиком и кредитором происходит обмен долговыми
инструментами на существенно отличающихся условиях, или происходит существенное
изменение условий существующего финансового обязательства, подобные сделки учитываются
как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового
обязательства. Прибыль или убыток от прекращения первоначального финансового обязательства,
отражаются в составе отчета о прибылях или убытках.
Производные финансовые инструменты
Все производные финансовые инструменты, в том числе связанные с некотируемыми долевыми
финансовыми активами, оцениваются по справедливой стоимости. Изменения отражаются в
отчете о совокупном доходе, за исключением случаев, когда производный финансовый
инструмент учитывается как инструмент хеджирования в соответствии с МСФО 39.
Встроенные производные инструменты
Встроенный производный инструмент является одним из компонентов гибридного контракта,
который также включает непроизводную часть, в результате чего некоторые денежные потоки по
комбинированному инструменту меняются схожим образом с отдельным производным
финансовым инструментом. Производный финансовый инструмент, который дополняет (attached
to) финансовый инструмент, но по договору передается независимо от этого инструмента, или
имеет другого контрагента, не является встроенным производным финансовым инструментом, а
является отдельным финансовым инструментом.
Концепция встроенного производного инструмента по МСФО 39 включена в МСФО 9 и
распространяется только на хосты, которые не являются активами в рамках стандарта.
Следовательно, встроенные производные инструменты, которые в соответствии с МСФО 39
учитывались бы отдельно по справедливой стоимости, так как они не были тесно связанны с
финансовым активом, больше не будут разделены. Вместо этого, контрактные денежные потоки
от финансовых активов будут оцениваться в полном объеме, и актив в целом будет оцениваться по
справедливой стоимости, если данные денежные потоки не представляют выплаты основной
суммы долга и процентов. Концепция встроенного производного инструмента в соответствии с
МСФО 39 в настоящее время включена в МСФО 9 и продолжает применяться к финансовым
обязательствам и хостам, которые не входят в рамки данного стандарта (например, лизинговые
договора, договора страхования, договора купли-продажи нефинансовых активов).
Version 02
4
Классификация
При существенном изменении бизнес-модели компании, требуется повторно оценить актуальность
первоначальной классификации активов на активы, оцениваемые по справедливой стоимости и
активы, оцениваемые по амортизированной стоимости. Если первоначальная классификация более
не актуальна, то финансовые активы необходимо классифицировать в соответствии с указаниями
по проведению первоначальной классификации.
Если необходима реклассификация, то она должна быть проведена перспективно с даты
реклассификации. Компания не переоценивает ранее признанные прибыли, убытки и проценты.
Реклассификация не разрешается, если в отношении финансового актива были выбраны опция
учета по справедливой стоимости или опция учета в прочем совокупном доходе; для финансового
обязательства была выбрана опция оценки по справедливой стоимости.
Раскрытие
МСФО (IFRS) 9 вносит поправки в некоторые из требований МСФО 7 «Финансовые инструменты:
раскрытие информации», включая добавленное раскрытие информации об инвестициях в долевые
инструменты, которые учитываются по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.
Международные стандарты финансовой отчетности и другие публикации International Accounting
Standards Committee (КМСФО) защищены авторским правом КМСФО.
Официальным текстом МСФО является текст, публикуемый КМСФО на английском языке.
Никакая ответственность за ущерб, нанесенный любому лицу, действующему или
бездействующему в результате любых материалов в настоящей публикации, не может быть
принята авторами.
Version 02
5